Cererea de decizie preliminară formulată de Tribunalul Timiș - pe care o prezentăm în sinteză – privește interpretarea articolelor 24, 28, 167 și 168 din Directiva nr. 112/2006 privind sistemul comun al TVA („Directiva TVA”). Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Amărăști Land Investment SRL, pe de o parte, și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, pe de altă parte, în legătură cu dreptul la rambursarea TVA aferente operațiunilor prin care societatea a efectuat, pe cheltuiala sa, demersurile necesare pentru prima înscriere în Registrul național de publicitate imobiliară a terenurilor pe care intenționa să le achiziționeze.
Litigiul principal și întrebările preliminare
- Amărăști Land Investment a fost constituită în cursul anului 2014 în vederea desfășurării unor activități agricole și, în acest scop, societatea respectivă a achiziționat terenuri agricole.
- Procesul de achiziție a acestor bunuri a cuprins două etape. În primul rând, o promisiune sinalagmatică de vânzare a fost încheiată între persoana care promitea să vândă terenuri și Amărăști Land Investment, prin care aceasta din urmă a dobândit un drept de creanță în legătură cu proprietatea acestor terenuri. În al doilea rând, după îndeplinirea formalităților administrative impuse de lege în scopul încheierii contractului de vânzare a terenurilor menționate, acesta a fost semnat de părțile în cauză.
Potrivit dreptului român, aşa cum menţionează instanţa de trimitere, contractele de vânzare a unor bunuri imobile precum terenurile în discuție în litigiul principal să ia forma unor acte autentice și că, pentru ca aceste contracte să fie valabil încheiate în formă autentică, terenurile respective trebuie să fie înscrise în registrul de publicitate imobiliară, iar vânzătorul trebuie să figureze în acesta ca proprietar al lor, ceea ce nu se întâmpla în cazul terenurilor în discuție în litigiul principal.
- În cadrul investițiilor sale funciare și pentru a îndeplini formalitățile administrative impuse anterior încheierii contractului de vânzare a acestor terenuri, Amărăști Land Investment a recurs, pe cheltuiala proprie, la servicii prestate de terți, și anume avocați, notari și societăți specializate în domeniul cadastrului și al topografiei. În special, ea a apelat la serviciile unei societăți de cadastrare în vederea primei înscrieri a terenurilor în registrul de publicitate imobiliară.
- Promisiunile de vânzare a terenurilor respective conțineau o clauză în temeiul căreia autorul promisiunii de vânzare declara că acceptă ca Amărăști Land Investment să efectueze, pe cheltuiala sa, toate operațiunile de colectare a documentelor, de întocmire a dosarelor, de legalizare și de înregistrare a documentelor, de cadastrare, precum și de înscriere în registrul de publicitate imobiliară. În plus, acesta a declarat că înțelege că toate procedurile de înregistrare efectuate de Amărăști Land Investment erau absolut necesare pentru ca contractul de vânzare să poată fi încheiat în formă autentică.
- Costurile legate de prima înscriere a terenurilor menționate în registrul de publicitate imobiliară, pe care părțile la contract le‑au evaluat de comun acord la 750 de euro pe hectar, nu au fost refacturate vânzătorului. Promisiunile de vânzare stipulau, în plus, că Amărăști Land Investment plătea vânzătorului, la momentul încheierii lor, prețul integral al terenurilor, care nu includea contravaloarea operațiunilor de cadastrare.
- Aceste promisiuni de vânzare cuprindeau, pe de altă parte, o clauză în temeiul căreia vânzătorul era obligat să plătească societății Amărăști Land Investment cheltuielile efectuate în vederea înscrierii terenurilor în cauză în registrul de publicitate imobiliară, precum și daune interese în cuantum de 2 000 de euro pe hectar în cazul neîndeplinirii obligației de a încheia contractul de vânzare în termenul stabilit, din culpa sa sau din orice alt motiv, cu excepția motivelor imputabile societății Amărăști Land Investment.
- În urma achiziționării terenurilor, Amărăști Land Investment a depus, la 23 ianuarie 2017, o cerere de rambursare a TVA‑ului pentru suma de 73 828 de lei românești (RON) (aproximativ 15 456 de euro), care a fost acceptată de administrația fiscală.
- Această administrație a procedat însă ulterior la stabilirea unui TVA de plată suplimentar de 41 911 RON (aproximativ 8 772 de euro), pentru motivul că suma de 750 de euro pe hectar reprezenta contravaloarea serviciului furnizat de Amărăști Land Investment vânzătorilor, referitor la înregistrarea terenurilor în cauză și la încheierea contractelor de vânzare în formă autentică în schimbul livrării acestor terenuri. Administrația menționată a susținut în această privință că, în schimbul terenurilor menționate, Amărăști Land Investment, pe de o parte, plătise un preț și, pe de altă parte, prestase un serviciu vânzătorilor al cărui cost trebuia în mod obligatoriu să fie suportat de aceștia.
- Amărăști Land Investment a formulat o contestație împotriva deciziei de impunere privind TVA‑ul stabilit suplimentar, care a fost respinsă de administrația fiscală pentru motivul că această societate prestase serviciile în cauză în nume propriu, dar în contul vânzătorilor, fără a factura însă contravaloarea acestor servicii beneficiarilor și fără a percepe TVA‑ul aferent acestei prestări de servicii.
- În fața instanței de trimitere, Amărăști Land Investment susține că costurile suportate de ea și evaluate la 750 de euro pe hectar reprezintă costuri în legătură cu investiția, angajate pentru nevoile operațiunilor taxabile, pentru care are drept de deducere a TVA‑ului.
- Societatea susține, în plus, că nivelul costurilor aferente înscrierii terenurilor în discuție în litigiul principal în registrul de publicitate imobiliară a fost stabilit la 750 de euro pe hectar, în scopul facilitării determinării întinderii prejudiciului care ar fi putut fi cauzat în cazul neîndeplinirii de către vânzători a obligației lor de a încheia contractele de vânzare a terenurilor în forma autentică. Amărăști Land Investment precizează că, în practică, acest cuantum, care varia de la o operațiune la alta, putea fi superior sau inferior acestei sume de 750 de euro.
Considerând că litigiul cu care este sesizat necesită o interpretare a dispozițiilor dreptului Uniunii, Tribunalul Timiș (România) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1) În interpretarea [Directivei TVA], în special a prevederilor articolelor 24, 28, 167 și ale articolului 168 litera (a), în cadrul unei operațiuni de vânzare de bunuri imobile care nu sunt înscrise în [registrul de publicitate imobiliară] (cartea funciară) și care nu sunt cadastrate la momentul livrării, cumpărătorul persoană impozabilă care își asumă contractual obligația de a efectua, pe cheltuiala sa, demersurile necesare primei înscrieri în registrul de publicitate imobiliară a acestor imobile efectuează o prestare de servicii către vânzător sau o achiziție de servicii aferentă investiției sale imobiliare pentru care trebuie să îi fie recunoscut dreptul de deducere a TVA?
2) [Directiva TVA], în special prevederile articolului 167 și ale articolului 168 litera (a), pot fi interpretate în sensul în care costurile efectuate de către cumpărătorul persoană impozabilă cu ocazia primei înscrieri în registrul de publicitate imobiliară a imobilelor cu privire la care cumpărătorul are un drept de creanță la transferul viitor al dreptului de proprietate și care i‑au fost livrate de către vânzători al căror drept de proprietate asupra imobilelor nu este înscris în cartea funciară pot fi calificate drept operațiuni premergătoare investiției pentru care persoana impozabilă beneficiază de drept de deducere a TVA?
3) Prevederile [Directivei TVA], în special articolele 24, 28, 167 și articolul 168 litera (a), se impun a fi interpretate în sensul în care costurile efectuate de către cumpărătorul persoană impozabilă cu ocazia primei înscrieri în registrul de publicitate imobiliară a imobilelor care i‑au fost livrate și cu privire la care cumpărătorul, în baza unei convenții, are un drept de creanță la transferul viitor al dreptului de proprietate de către vânzători al căror drept de proprietate asupra imobilelor nu este înscris în cartea funciară trebuie calificate drept prestări de servicii către vânzători, în contextul în care cumpărătorul și vânzătorii au convenit că prețul imobilelor nu include contravaloarea operațiunilor de cadastrare?
4) În accepțiunea [Directivei TVA], costurile aferente operațiunilor administrative în legătură cu imobilele care i‑au fost livrate și cu privire la care cumpărătorul are un drept de creanță la transferul viitor al dreptului de proprietate de către vânzător, inclusiv, dar fără a [s]e limita la costurile de primă înscriere în registrul de publicitate imobiliară, se impun a fi suportate în mod obligatoriu de către vânzător? Sau pot fi suportate de către cumpărător sau de către oricare dintre părțile tranzacției, conform convenției părților, cu consecința recunoașterii în favoarea acelei persoane a dreptului de deducere a TVA?”
În urma analizei pe care o puteţi consulta pe site-ul www.curia, Curtea a dat următoarele răspunsuri la întrebările preliminare cu care a fost sesizată:
1) Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretată în sensul că nu se opune ca părțile la o operațiune care are ca obiectiv transferul dreptului de proprietate asupra unor imobile să convină asupra unei clauze potrivit căreia viitorul cumpărător va suporta în tot sau în parte cheltuielile aferente formalităților administrative legate de această operațiune, în special pe cele referitoare la prima înscriere a acestor imobile în Registrul național de publicitate imobiliară. Cu toate acestea, simpla prezență a unei astfel de clauze într‑o promisiune sinalagmatică de vânzare a unor imobile nu este determinantă pentru a stabili dacă viitorul cumpărător dispune de un drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente plății cheltuielilor rezultate din prima înscriere a imobilelor în cauză în Registrul național de publicitate imobiliară.
2) Directiva 2006/112, în special articolul 28 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că, în cadrul unei promisiuni sinalagmatice de vânzare a unor imobile neînscrise în Registrul național de publicitate imobiliară, viitorul cumpărător persoană impozabilă care, astfel cum s‑a angajat prin această promisiune pe cale contractuală față de viitorul vânzător, efectuează demersurile necesare pentru prima înscriere a imobilelor respective în acest registru prin recurgerea la servicii prestate de terți persoane impozabile este considerat a fi prestat el însuși viitorului vânzător serviciile în cauză, în sensul acestui articol 28, chiar dacă părțile la contract au convenit că prețul de vânzare a imobilelor menționate nu include contravaloarea operațiunilor de cadastrare.
Curtea de Justiţie a Uniunii Europene – hotărârea din 19 decembrie 2019, dată în cauza C‑707/18, având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată de Tribunalul Timiș (România), în procedura
Amărăști Land Investment SRL împotriva Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Timișoara, Administrației Județene a Finanțelor Publice Timiș.
Ai nevoie de Directiva 2006/112/CE? Poți cumpăra actul la zi, în format PDF şi MOBI, de AICI!
