Curtea de Justiţie a UE a răspuns la întrebări preliminare privind dreptul de deducere a TVA în cazul unui contribuabil declarat inactiv de către organul fiscal.
Deşi întrebările preliminare trimise spre clarificare de către Curtea de Apel Bucureşti privesc aplicarea vechiului Cod fiscal, aprobat prin Legea nr. 571/2003 şi a vechiului Cod de procedură fiscală, sunt de reţinut interpretările de principiu, ale CJUE, pe materia aplicabilă din Directiva TVA nr. 112/2006. 

Soluţiile date de CJUE, prin hotărârea din 12 septembrie 2018, la întrebările preliminare privesc cauza C-69/17, Gamesa Wind România având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată de Curtea de Apel București, în procedura Siemens Gamesa Renewable Energy România SRL, fostă Gamesa Wind România SRL împotriva ANAF – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor şi Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea Directivei nr. 112/2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (denumită în continuare „Directiva 2006/112”), în legătură cu dreptul Gamesa de deducere a TVA achitate pentru achiziții efectuate într‑o perioadă în care numărul său de identificare în scopuri de TVA era anulat. 

Litigiul principal și întrebările preliminare

- În perioada 7 octombrie 2010-24 mai 2011, Gamesa a fost declarată contribuabil inactiv, deoarece nu și‑a îndeplinit, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligație declarativă prevăzută de lege.

- În perioada 26 noiembrie 2014-29 iulie 2015, reclamanta a fost supusă unei inspecții fiscale pentru verificarea poziției de TVA și a impozitului pe profit aferent operațiunilor desfășurate în perioada 15 mai 2009-31 decembrie 2013. Pe baza raportului întocmit în urma acestei inspecții, Gamesa a primit o decizie de impunere prin care a fost respins dreptul de deducere a TVA‑ului și au fost instituite obligații de plată accesorii, în special pentru motivul că nu beneficia de un drept de deducere aferent achizițiilor efectuate în perioada sa de inactivitate.

- Contestația formulată de Gamesa împotriva deciziei de impunere a obligațiilor fiscale suplimentare a fost respinsă printr‑o decizie din 15 decembrie 2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

- Prin cererea introductivă înregistrată la 10 iunie 2016, Gamesa a chemat în judecată Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în fața Curții de Apel București (România). Aceasta solicită, pe de o parte, anularea în parte a deciziei de impunere în măsura în care, prin aceasta, administrația fiscală i‑a refuzat dreptul de deducere a TVA‑ului aferent perioadei 15 mai 2009-31 decembrie 2013 și a stabilit în sarcina sa obligații fiscale accesorii, precum și, pe de altă parte, anularea în totalitate a deciziei din 15 decembrie 2015 a Agenției Naționale de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

- În cererea sa introductivă, Gamesa reproșează în principal administrației fiscale nerespectarea principiului proporționalității și a principiului neutralității TVA-ului, în condițiile în care ea îndeplinise toate obligațiile necesare reactivării numărului său de identificare în scopuri de TVA. În apărare, această administrație invocă necesitatea colectării în mod corect a TVA‑ului și a prevenirii evaziunii fiscale.

-  Curtea de Apel București a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

„1) Directiva [2006/112] (în special articolele 213, 214 și 273) se opune, în împrejurări precum cele din litigiul principal, unei reglementări naționale sau practici fiscale potrivit căreia un contribuabil nu beneficiază de dreptul de deducere a TVA‑ului exercitat prin mai multe deconturi de TVA ulterior reactivării codului de înregistrare în scop de TVA a contribuabilului, pe motiv că TVA‑ul în cauză este aferent unor achiziții efectuate în perioada în care numărul de identificare în scop de TVA al contribuabilului era inactiv?

2) Directiva [2006/112] (în special articolele 213, 214 și 273) se opune, în împrejurări precum cele din litigiul principal, unei reglementări naționale sau practici fiscale potrivit căreia un contribuabil nu beneficiază de dreptul de deducere a TVA‑ului exercitat prin mai multe deconturi de TVA ulterior reactivării codului de înregistrare în scop de TVA a contribuabilului, pe motiv că, deși TVA‑ul în cauză este aferent unor facturi emise ulterior reactivării codului de înregistrare în scop de TVA a contribuabilului, privește achiziții efectuate în perioada în care numărul de identificare în scop de TVA era inactiv?”

Pe baza motivelor expuse în hotărâre, Curtea (Camera a șaptea) a declarat următoarele:

Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2010/45/UE a Consiliului din 13 iulie 2010, în special articolele 213, 214 și 273 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că se opune unei reglementări naționale precum cea în discuție în litigiul principal, care permite administrației fiscale să refuze unei persoane impozabile care a efectuat achiziții în perioada în care numărul de identificare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a fost anulat ca urmare a neprezentării unor declarații fiscale dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente acestor achiziții prin declarații privind taxa pe valoarea adăugată prezentate – sau prin facturi emise – ulterior reactivării numărului său de identificare, pentru simplul motiv că aceste achiziții au avut loc în perioada de dezactivare, în condițiile în care cerințele de fond sunt îndeplinite, iar dreptul de deducere nu este invocat în mod fraudulos sau abuziv. 

Cadrul juridic

Directiva 2006/112

- Articolul 1 alineatul (2) al doilea paragraf:

„La fiecare operațiune, TVA, calculată la prețul bunurilor sau serviciilor la o cotă aplicabilă bunurilor sau serviciilor respective, este exigibilă după deducerea valorii TVA suportate direct de diferitele componente ale prețului.”

Articolul 9 alineatul (1):

„«Persoană impozabilă» înseamnă orice persoană care, în mod independent, desfășoară în orice loc orice activitate economică, indiferent de scopul sau rezultatele activității respective.

Orice activitate a producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii […] este considerată «activitate economică». Exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate este de asemenea considerată activitate economică.”

- Articolul 167:

„Dreptul de deducere ia naștere în momentul în care taxa deductibilă devine exigibilă.”

- Articolul 168 „Deduceri”:

„În măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile ale unei persoane impozabile, persoana impozabilă are dreptul, în statul membru în care efectuează operațiunile respective, de a deduce din valoarea TVA, pe care are obligația de a o plăti, următoarele sume:

(a) TVA datorată sau achitată în statul membru în cauză pentru bunurile care îi sunt sau care urmează a‑i fi livrate sau pentru serviciile care îi sunt sau urmează a‑i fi prestate de o altă persoană impozabilă;

[…]”

- Articolului 178:

„Pentru exercitarea dreptului de deducere, o persoană impozabilă este necesar să îndeplinească următoarele condiții:

(a) pentru deducerile în temeiul articolului 168 litera (a), în ceea ce privește livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, aceasta are obligația de a deține o factură emisă în conformitate cu titlul XI capitolul 3 secțiunile 3-6;

[…]”

- Articolul 179 primul paragraf:

„Persoana impozabilă efectuează deducerea scăzând din valoarea totală a TVA datorate pentru o anumită perioadă fiscală valoarea totală a TVA pentru care, în aceeași perioadă, dreptul de deducere a apărut și este exercitat în conformitate cu articolul 178.”

- Articolul 213 alineatul (1) primul paragraf:

„Orice persoană impozabilă declară când începe, își modifică sau încetează activitatea ca persoană impozabilă.”

- Articolul 214 alineatul (1):

„Statele membre adoptă măsurile necesare pentru a se asigura că următoarele persoane sunt identificate printr‑un număr individual:

(a) orice persoană impozabilă, cu excepția celor prevăzute la articolul 9 alineatul (2), care desfășoară, pe teritoriul statului respectiv, livrări de bunuri sau prestări de servicii care dau drept de deducere a taxei, altele decât livrările de bunuri sau prestările de servicii pentru care se plătește TVA exclusiv de clientul sau de persoana căreia îi sunt destinate bunurile sau serviciile, în conformitate cu articolele 194-197 și articolul 199;

[…]”

- Articolul 250 alineatul (1):

„Fiecare persoană impozabilă depune o declarație privind TVA în care se menționează toate informațiile necesare pentru a calcula taxa exigibilă și deducerile de efectuat, inclusiv, în măsura în care acest lucru este necesar pentru stabilirea bazei impozabile, valoarea totală a operațiunilor referitoare la această taxă și la aceste deduceri, precum și valoarea operațiunilor scutite.”

- Articolul 252:

„(1) Declarația privind TVA se depune până la un termen ce este necesar să fie stabilit de statele membre. Termenul respectiv nu se poate fixa la mai mult de două luni de la încheierea fiecărei perioade fiscale.

(2) Fiecare stat membru stabilește perioada fiscală la o lună, două luni sau trei luni.

Cu toate acestea, statele membre pot stabili diferite perioade fiscale, cu condiția ca perioadele respective să nu depășească un an.”

- Articolul 273 primul paragraf:

„Statele membre pot impune alte obligații pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA și a preveni evaziunea, sub rezerva cerinței de tratament egal al operațiunilor interne și operațiunilor efectuate între statele membre de către persoane impozabile și cu condiția ca respectivele obligații să nu genereze, în comerțul între statele membre, unele formalități în legătură cu trecerea frontierelor.”