În speţa de mai jos sunt de reţinut chestiuni legate de creanţe solicitate după termenul stabilit pentru declararea insolvenţei, regimul creanţelor la buget, pecum şi raportul dintre legea insolvenţei şi Codul fiscal.
Chestiunile semnalate se regăsesc în Decizia nr. 38/2018, publicată în Monitorul Oficial nr. 790/2018, a Înaltei Curţi de Casație și Justiție – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept – din care am reţinut interpretări de referinţă. Facem, totodată, precizarea că, deşi în speţă se discută pe Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, în materia care interesează dispoziţiile legale se regăsesc şi în noua reglementare dată de Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență.
Situaţia de fapt şi obiectul chestiunii de drept
- Conform încheierii civile din 2012 pronunțate de Tribunalul Sălaj, judecătorul-sindic a dispus deschiderea procedurii generale de insolvență împotriva debitoarei societate comercială, termenul-limită fixat de către judecătorul-sindic pentru declararea creanțelor în procedura insolvenței fiind data de 30.07.2012.
- În acest interval de timp, autoritatea fiscală nu a declarat nicio creanța suplimentară care să fie înscrisă în tabelul de creanțe.
- La data de 19.12.2016, procedura de insolvență s-a închis, având în vedere că societatea comercială și-a îndeplinit toate obligațiile stabilite prin planul de reorganizare.
- În urma controlului efectuat de inspectorii fiscali din cadrul Direcției generale a finanțelor publice - administrația județeană a finanțelor publice asupra documentelor financiar-contabile puse la dispoziție de societate, s-a stabilit suplimentar o bază impozabilă de 732.474 lei, aferentă perioadei 1.04.2012-30.09.2015.
- Prin Decizie de impunere din 2016 s-au stabilit în sarcina reclamantei mai multe obligații fiscale de plată, reprezentând impozit pe profit suplimentar, aferent perioadei fiscale supuse controlului, această decizie fiind comunicată societății reclamante la data de 28.03.2016.
- Împotriva deciziei sus-menționate, societatea a formulat contestație administrativ-fiscală, prin care a solicitat anularea în parte a deciziei de impunere, în sensul înlăturării impozitului pe profit aferent sumei de 628.549,35 lei.
- În motivarea contestației s-a arătat că suma de 628.549,35 lei este aferentă perioadei anterioare deschiderii procedurii insolvenței și, prin urmare, era necesar ca pârâta să se înscrie la masa credală, întrucât baza impozabilă stabilită suplimentar de către organele de inspecție fiscală privește luna aprilie 2012, iar creanța arătată este născută anterior deschiderii procedurii insolvenței, nefiind vorba despre creanțe curente.
- Direcția generală regională a finanțelor publice a respins, ca neîntemeiată, contestația formulată de societatea comercială care a mers mai departe, în instanţă, până la Curtea de Apel Cluj care a cerut instanţei supreme pronunțarea unei hotărâri prealabile referitoare la următoarea chestiune de drept:
"Prevederile art. 76 din Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenței, cu modificările și completările ulterioare, se pot interpreta în sensul că, în măsura în care o creanță fiscală nu a fost valorificată în procedura insolvenței din cauza omisiunii organului fiscal în a depune o declarație de creanță, printre efectele decăderii acestui creditor din dreptul de a-și realiza creanța se regăsesc și acelea că nu va mai putea uza de mijloacele specifice de stabilire, impunere și recuperare reglementate de Codul fiscal și Codul de procedură fiscală, respectiv nu va mai putea emite o decizie de impunere care să cuprindă creanța împotriva debitorului său, anterioară deschiderii procedurii ?".
Dispoziţii legale
Materia care interesează se regăseşte în art. 76 alin. (1) din Legea nr. 85/2006 şi, respective, în art. 114 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, dispoziţii care, în esenţă prevăd următoarele:
- Titularul de creanțe anterioare deschiderii procedurii, care nu depune cererea de admitere a creanțelor până la expirarea termenului de maximum 45 de zile de la deschiderea procedurii, va fi decăzut, cât privește creanțele respective, din dreptul de a fi înscris în tabelul creditorilor și nu va dobândi calitatea de creditor îndreptățit să participe la procedură.
- El nu va avea dreptul de a-și realiza creanțele împotriva debitorului sau a membrilor ori asociaților cu răspundere nelimitată ai persoanei juridice debitoare ulterior închiderii procedurii, sub rezerva ca debitorul să nu fi fost condamnat pentru bancrută simplă sau frauduloasă ori să nu i se fi stabilit răspunderea pentru efectuarea de plăți ori transferuri frauduloase.
Jurisprudența instanțelor naționale în materie
La solicitarea Înaltei Curți de Casație și Justiție, câteva instanțe au transmis hotărâri și/sau puncte de vedere, din analiza cărora se desprinde o orientare cvasiunitară, conform căreia:
- În măsura în care o creanță fiscală nu a fost valorificată în procedura insolvenței din cauza omisiunii organului fiscal de a depune o declarație de creanță, printre efectele decăderii acestui creditor din dreptul de a-și realiza creanța se regăsește și acela că nu va mai putea uza de mijloacele specifice de recuperare împotriva debitorului prevăzute de Codul fiscal și Codul de procedură fiscală, respectiv nu va putea efectua acte de executare silită în procedura reglementată de Codul de procedură fiscală, atât timp cât procedura concursuală de executare silită nu s-a încheiat definitiv/irevocabil.
- Întrucât procedura insolvenței prevalează oricărei proceduri de executare silită, fie civilă, fie fiscală, organul fiscal poate stabili creanțe fiscale, însă nu poate participa la procedura insolvenței, în lipsa unei declarații de creanță depuse în termen, nici nu poate efectua o executare silită fiscală în paralel cu aceasta.
- Ca lege specială, Legea nr. 85/2006 (Legea nr. 85/2014) include drepturi specifice în procedura insolvenței pentru toate categoriile de creditori și sancțiuni specifice (precum cea avută în vedere de art. 76, respectiv art. 114) aplicabile în egală măsură tuturor creditorilor pentru omisiunea depunerii declarației de creanță. Acolo unde legiuitorul a dorit să opereze o diferență de tratament pentru creditorii fiscali, a făcut expres acest lucru, precum în ipoteza avută în vedere de art. 102 teza finală din Legea nr. 85/2014, care a dat posibilitatea organelor fiscale (creditorilor bugetari) să depună un supliment al cererii de admitere a creanței inițiale în ipoteza în care, ca urmare a desfășurării inspecției fiscale, se înregistrează creanțe suplimentare anterioare deschiderii procedurii împotriva debitorului.
- Textul art. 102 teza finală din Legea nr. 85/2014 nu ar mai avea nicio finalitate sau rațiune, dacă s-ar admite că pentru categoria particulară a creditorilor fiscali nu ar opera decăderea instituită de art. 76 alin. (1) din Legea nr. 85/2006, respectiv art. 114 alin. (1) din Legea nr. 85/2014; tocmai pentru că operează această decădere, inclusiv în privința creditorilor fiscali, și consecințele acestei decăderi împiedică stabilirea ulterioară închiderii procedurii a unor creanțe fiscale privind perioada anterioară deschiderii procedurii, legiuitorul a dat posibilitatea creditorului fiscal să depună o declarație suplimentară de creanță prin art. 102 teza finală din Legea nr. 85/2014. Potrivit Art. 102 din Legea nr. 85/2014, teza finală, creditorii bugetari vor înregistra cererea de admitere a creanței în termenul de maximum 45 de zile de la deschiderea procedurii, urmând ca, în termen de 60 de zile de la data publicării în BPI a notificării privind deschiderea procedurii, să înregistreze un supliment al cererii de admitere a creanței inițiale, dacă este cazul.
- Pentru materializarea acestei posibilități, legiuitorul a impus și o obligație legală creditorilor fiscali - de a efectua inspecția fiscală și de a întocmi raportul de inspecție fiscală în termenul legal, rezultând cu claritate intenția de a da posibilitatea creditorului fiscal să verifice, în scurt timp după publicarea notificării deschiderii procedurii (maximum 60 de zile), existența vreunor obligații suplimentare de plată în sarcina debitorului, impunând efectuarea inspecției fiscale în termenul arătat, tocmai pentru clarificarea exactă a întinderii creanțelor bugetare privind perioada anterioară deschiderii procedurii.
- Legea nr. 85/2006 nu este un act normativ în materie fiscală, ci reglementează procedura insolvenței, astfel că nu poate fi înlăturată de la aplicare de dispozițiile Codului fiscal.
- Din momentul deschiderii procedurii insolvenței, creanțele diferiților creditori, inclusiv cele aparținând creditorilor bugetari, creanțe născute anterior deschiderii procedurii, nu pot fi realizate/valorificate decât în cadrul procedurii desfășurate în condițiile Legii insolvenţei, cu condiția respectării termenelor imperative stabilite în legea insolvenței, deci nu pot fi realizate/valorificate potrivit Codul fiscal și Codului de procedură fiscală.
Înalta Curte – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a respins, ca inadmisibilă, cererea de clarificări, pe motiv că chestiunea în discuţie nu îndeplineşte condiţia de noutate, problema fiind deja tranşată în decizii anterioare ale Curţii. Dintr-o astfel de decizie s-a reţinut că, dacă s-a constatat, prin hotărâre definitivă, că o creanță fiscală nu poate fi valorificată în procedura insolvenței reglementată de Legea nr. 85/2006, ca urmare a depunerii tardive a acesteia, aceeași creanță nu mai poate fi valorificată de organul fiscal în procedura soluționării cererii de rambursare a T.V.A., formulată de debitoarea aflată în procedura insolvenței.Hotărârea ÎCCJ
Ai nevoie de Legea nr. 85/2014? Poţi cumpăra actul la zi, în format PDF şi MOBI, de AICI!
