Situaţiile în care se aplică TVA la subvenţii. Ce reţinem din prevederile Ordinului nr. 1877/2013?

Actul normativ analizat astăzi detaliază mai exact situaţiile în care se calculează TVA pentru subvenţiile primite de o persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA.

Din punctul de vedere al aplicării TVA la subvenţii, prevederile de la art. 137 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal enumeră baza de impozitare a TVA şi situaţia când TVA se va aplica la subvenţii, după cum urmează:  pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii, baza TVA se constituie din contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul acestor operaţiuni.

Chiar dacă definiţia pare cuprinzătoare, expresia “legate direct de preţul acestora” conduce la opinii contradictorii, iar prin normele de aplicare regăsite la pct. 18 din HG nr. 44/2004, care stabileşte că se consideră că subvenţia este legată direct de preţ dacă se îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:

a) subvenţia este concret determinabilă în preţul bunurilor şi/sau al serviciilor, respectiv este stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate şi/sau a serviciilor prestate, în sume absolute sau procentual;

b) cumpărătorii trebuie să beneficieze de subvenţia acordată furnizorului/prestatorului, în sensul că preţul bunurilor/serviciilor achiziţionate de aceştia trebuie să fie mai mic decât preţul la care aceleaşi produse/servicii s-ar vinde/presta în absenţa subvenţiei.

Exemplul cel mai concret este livrarea energiei termice la populatie în Bucureşti, când valoarea costului de producţie este aproximativ 300 lei/gigacalorie, iar aceasta este facturată la populaţie la preţul de 100 lei + TVA. Suma de 200 lei este acoperită printr-o subvenţie de preţ de Primăria Municipiului Bucureşti.

Aceasta este situaţia când subvenţia se cuprinde în baza de calcul a TVA. Exigibilitatea TVA intervine la data încasării acestora.

Nu se cuprind în baza TVA subvenţiile care sunt acordate pentru îndeplinirea unor parametri de calitate sau pentru acoperirea unor cheltuieli sau alte situaţii similare.

De exemplu, un operator economic obţine o finanţare pentru realizarea unei investiţii în active imobilizate. Dacă investiţia ar fi fost de 100.000 de unităţi pentru finanţarea unui activ din clasa 2 şi subvenţia era de 80%, în acest caz subvenţia nu este supusă TVA.

Decizia Comisiei Centrale Fiscale descrie mai exact situaţia când o subvenţie este aferentă preţului. Se consideră că această subvenţie este în baza TVA şi aferentă preţului dacă suma subvenţiei depinde de volumul bunurilor livrate sau serviciilor prestate, iar suma totală a subvenţiei creşte sau scade direct proporţional cu numărul de unităţi de măsură subvenţionate.

Practic, subvenţia totală dintr-o anumită perioadă de timp se determină în corelaţie directă cu numărul unităţilor de măsură al bunurilor sau serviciilor subvenţionate.

Se consideră că suma subvenţiei poate fi determinată înainte de desfăşurarea activităţii, când beneficiarul subvenţiei cunoaşte înainte de prestarea serviciilor / livrarea bunurilor suma absolută sau procentuală pe care o va încasa pentru bunurile/serviciile subvenţionate.