O instanţă din România a trimis la Curtea de Justiţie a UE întrebări preliminare de clarificare privind aplicarea Directivei TVA într-o cauză pentru care urmează a fi lămurite problem legate de regularizarea deducerii inițiale a taxei şi rabaturi acordate pentru livrări intracomunitare și interne de bunuri.
Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 90 din Directiva 2006/112 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată denumită în continuare „Directiva TVA”), precum și a principiilor neutralității taxei pe valoarea adăugată (TVA) și proporționalității.
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între World Comm Trading Gfz SRL (denumită în continuare „World Comm Trading”), societate stabilită în România, pe de o parte, și Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) (România) și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești (România), pe de altă parte, în legătură cu o regularizare a TVA‑ului impusă societății World Comm Trading ca urmare a rabaturilor care i‑au fost acordate pentru livrări intracomunitare și interne de bunuri supuse acestei taxe.
Litigiul principal și întrebările preliminare
– World Comm Trading, societate stabilită în România, a încheiat, la 1 aprilie 2004, un contract de distribuție de produse de telefonie mobilă cu Nokia Corporation (denumită în continuare „Nokia”).
– În temeiul acestui contract, World Comm Trading a achiziționat de la Nokia mai multe produse de telefonie mobilă. Produsele menționate au făcut obiectul unor livrări efectuate societății World Comm Trading de Nokia din Finlanda, din Germania, din Ungaria și din România.
– Pentru livrările intracomunitare ale acestor produse efectuate din Finlanda, din Germania și din Ungaria, Nokia utiliza codurile sale de TVA finlandez, german și, respectiv, maghiar. Pentru livrările menționate, Nokia a emis facturi scutite de TVA, iar World Comm Trading a înregistrat TVA‑ul în România, aplicând mecanismul taxării inverse.
– Pentru livrările interne ale respectivelor produse din România, Nokia a emis facturi de pe codul său de TVA românesc, iar World Comm Trading a înregistrat TVA‑ul ca TVA deductibil.
– Nokia acorda trimestrial societății World Comm Trading rabaturi cantitative pentru vânzarea produselor de telefonie mobilă, și anume reduceri de prețuri acordate atunci când era atins un anumit prag de volum. Acest prag de volum a fost calculat independent de locul livrării produselor.
– Pentru aceste rabaturi, Nokia emitea trimestrial o singură factură în care era înscris un sold negativ, însoțit de semnul „-” (minus). Această factură cuprindea codul său de TVA finlandez, chiar dacă o parte dintre produsele vizate de aceleași rabaturi fuseseră livrate din România. World Comm Trading înregistra ulterior TVA‑ul corespunzător prin aplicarea mecanismului taxării inverse. Astfel, World Comm Trading înregistra întreaga sumă corespunzătoare rabaturilor obținute ca fiind aferentă unor operațiuni intracomunitare.
– În urma unei inspecții, autoritățile fiscale române au constatat că World Comm Trading înregistrase TVA‑ul în mod eronat, nefăcând distincție între livrările interne și livrările intracomunitare. Potrivit acestor autorități, World Comm Trading ar fi trebuit să înregistreze TVA‑ul aferent rabaturilor legate de livrările interne separat de cel aferent rabaturilor legate de livrările intracomunitare ale produselor în cauză. În consecință, autoritățile fiscale au emis o decizie de impunere care cuprindea de asemenea dobânzi și penalități de întârziere. Suma menționată corespundea diferenței dintre cuantumul deducerii inițiale și un cuantum reevaluat al TVA‑ului deductibil, ținând seama de baza de impozitare ajustată ca urmare a rabaturilor obținute pentru livrările interne ale produselor de telefonie mobilă în România.
– Agenția Națională de Administrare Fiscală a respins contestația formulată de World Comm Trading împotriva deciziei de impunere.
– După respingerea acțiunii sale împotriva acestei decizii de către Tribunalul București, World Comm Trading a formulat apel împotriva deciziei respective la Curtea de Appel Bucureşti.
– În fața acestei instanţe, World Comm Trading susține că cerința administrației fiscale de a înregistra separat TVA‑ul aferent rabaturilor legate de livrările interne și pe cel aferent rabaturilor legate de livrările intracomunitare constituie un formalism excesiv. Bugetul statului nu ar fi afectat de modul în care ea a înregistrat aceste rabaturi acordate de Nokia. Pe de altă parte, cerința menționată ar fi contrară principiului neutralității TVA‑ului, dat fiind că, la momentul inspecției fiscale, Nokia își încetase activitatea în România și nu mai putea emite o factură cu codul de TVA românesc pentru rabaturile cantitative legate de livrările interne ale produselor de telefonie mobilă în România.
– Având în vedere aceste argumente, instanța de trimitere ridică problema dacă unei societăți care a fost considerată ca îndeplinind condițiile de fond pentru a ajusta dreptul său de deducere a TVA‑ului i s‑ar putea refuza ajustarea menționată pentru motivul că legislația națională sau practica administrativă națională interzic deducerea TVA‑ului în cazul în care un furnizor a emis o singură factură, atât pentru produsele care au făcut obiectul unor livrări interne, cât și pentru produsele care au făcut obiectul unor livrări intracomunitare.
În această privință, instanța de trimitere ridică mai precis problema dacă principiul proporționalității se opune ca autoritățile fiscale naționale să impună World Comm Trading restituirea diferenței dintre cuantumul deducerii inițiale și un cuantum reevaluat al TVA‑ului deductibil. Curtea de Apel Bucureşti solicită în special să se stabilească dacă autoritățile menționate pot impune o astfel de restituire, într‑o situație precum cea în discuție în litigiul principal, în care baza de impozitare a fost ajustată ca urmare a rabaturilor obținute pentru livrările produselor de telefonie mobilă efectuate în România, în condițiile în care Nokia își încetase activitatea în respectivul stat membru și nu mai era în măsură să emită o factură pentru rabaturile legate de livrările interne cu codul său de TVA românesc.
– Pe de altă parte, referindu‑se la articolul 90 din Directiva TVA, care ar lăsa statelor membre sarcina de a stabili condițiile concrete în care se reduce o bază de impozitare, instanța de trimitere ridică problema dacă această dispoziție le obligă să adopte o legislație clară și previzibilă în raport cu condițiile de formă și de fond necesare pentru exercitarea dreptului de deducere. În lipsa unei astfel de legislații naționale, instanța menționată dorește să afle dacă este posibil să se refuze un drept de deducere a TVA‑ului.
În aceste condiții, Curtea de Apel București a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1) Articolul 90 din [Directiva TVA] și principiul neutralității TVA‑ului se opun unei legislații naționale (sau unei practici administrative întemeiate pe o legislație neclară) care refuză unei societăți dreptul de deducere a TVA‑ului proporțional cu valoarea discountului aplicat unor livrări de bunuri interne, pe motiv că factura fiscală emisă de furnizorul intracomunitar (în calitate de reprezentant al unui grup economic) evidențiază discountul global, acordat atât pentru produsele [care au făcut obiectul livrărilor intracomunitare], cât și pentru cele [care au făcut obiectul livrărilor interne] furnizate în baza aceluiași contract‑cadru, dar înregistrate ca achiziție din statul membru de referință (de la un membru al grupului, cu alt cod de TVA decât cel din factura de discount)?
2) Dacă răspunsul la prima întrebare este negativ, principiul proporționalității se opune ca beneficiarului să i se refuze dreptul de deducere a TVA‑ului proporțional cu valoarea discountului acordat global de furnizorul intracomunitar, în ipoteza în care furnizorul local (membrul aceluiași grup) și‑a încetat activitatea economică și nu își mai poate reduce baza de impozitare a livrării prin emiterea unei facturi cu propriul cod de TVA, în vederea rambursării diferenței de TVA colectată suplimentar?”
Prin hotărârea pronunţată, CJUE a dat următorul răspuns la întrebările de clarificare:
1) Articolul 185 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat în sensul că autoritățile fiscale naționale trebuie să impună unei persoane impozabile o regularizare a deducerii inițiale a taxei pe valoare adăugată atunci când, ca urmare a obținerii de către aceasta a unor rabaturi pentru livrări interne de bunuri, autoritățile menționate consideră că deducerea inițială era mai mare decât cea la care are dreptul persoana impozabilă.
2) Articolul 185 din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că o regularizare a unei deduceri inițiale a taxei pe valoarea adăugată (TVA) se impune în privința unei persoane impozabile stabilite într‑un stat membru chiar și atunci când furnizorul persoanei impozabile menționate și‑a încetat activitățile în acest stat membru, iar respectivul furnizor nu mai poate, din acest motiv, să solicite rambursarea unei părți din TVA‑ul pe care l‑a achitat.
Hotărârea CJUE din 28 mai 2020 în cauza C‑684/18, având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată de Curtea de Apel București, în procedura World Comm Trading Gfz SRL împotriva
Agenției Naționale de Administrare Fiscală (ANAF), Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Ploiești.
