Rambursarea de TVA: regimul informațiilor suplimentare cerute de administrația fiscală

Trimiterea preliminară la CJUE, pe care o semnalăm mai jos, se referă la cererea de informații suplimentare, formulată de organul fiscal, în vederea rambursării TVA solicitată de persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare.

Clarificările solicitate privesc natura juridică a termenului de o lună în care trebuie furnizate aceste informaţii şi care sunt consecinţele nerespectării acestui termen. 

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9/CE de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoarea adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare.

Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Sea Chefs Cruise Services GmbH (denumită în continuare „Sea Chefs”), societate stabilită în Germania, pe de o parte, și ministre de l’Action et des Comptes publics (Ministerul pentru sectorul public și conturile publice, Franța), pe de altă parte, în legătură cu decizia acestuia din urmă de a respinge cererea Sea Chefs de rambursare a taxei pe valoarea adăugată (TVA) achitată de societatea respectivă pentru anul 2014. 

Litigiul principal și întrebarea preliminară 

- La 17 septembrie 2015, Sea Chefs, societate stabilită în Germania, a prezentat o cerere de rambursare a creditului de TVA de care dispunea pentru perioada cuprinsă între 1 ianuarie și 31 decembrie 2014, prin intermediul portalului electronic pus la dispoziție de către statul membru de stabilire.

- La 14 decembrie 2015, administrația fiscală franceză (denumită în continuare „administrația fiscală”) a adresat Sea Chefs prin e‑mail o cerere de informații suplimentare. În lipsa unui răspuns din partea acestei societăți în termenul stabilit de o lună, administrația menționată a respins, la 29 ianuarie 2016, cererea de rambursare prezentată de societatea respectivă.

- Sea Chefs a formulat o acțiune împotriva acestei decizii la Tribunalul Administrativ din Montreuil, Franța. În susținerea acțiunii sale, această societate a prezentat, în fața respectivei instanțe, documentele și informațiile solicitate de administrația fiscală în cererea sa de informații suplimentare.

- Administrația fiscală consideră că această acțiune trebuie să fie declarată inadmisibilă pentru motivul că nerespectarea termenului de răspuns stabilit de o lună a condus la decăderea din dreptul de a formula cererea de rambursare, ceea ce ar face imposibilă o regularizare prin prezentarea în mod direct în fața instanței naționale de informații suplimentare de natură să stabilească existența dreptului la rambursarea TVA‑ului.

- Sea Chefs susține că imposibilitatea de regularizare a situației sale în cadrul acțiunii prevăzute la articolul 23 din Directiva 2008/9 este contrară principiului neutralității TVA‑ului, precum și principiului proporționalității.

- Instanța de trimitere arată că Directiva 2008/9 nu precizează nici consecințele, cu privire la dreptul la rambursarea TVA‑ului, ale unei nerespectări a termenului de răspuns prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din această directivă, nici dacă persoana impozabilă dispune de posibilitatea de regularizare a cererii sale, prezentând în fața instanței naționale elementele de natură să stabilească existența dreptului său la rambursare.

- În aceste condiții, Tribunalul Administrativ din Montreuil a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:

„Dispozițiile articolului 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9 trebuie interpretate în sensul că acestea creează o regulă de decădere care implică faptul că o persoană impozabilă într‑un stat membru care solicită rambursarea TVA‑ului într‑un stat membru în care aceasta nu este stabilită nu își poate regulariza cererea de rambursare în fața instanței fiscale dacă nu a respectat termenul de răspuns la o cerere de informații formulată de administrație în conformitate cu dispozițiile articolului 20 alineatul (1) din această directivă sau, dimpotrivă, în sensul că această persoană impozabilă poate, în cadrul dreptului la o cale de atac prevăzut la articolul 23 din directivă și în lumina principiilor neutralității și proporționalității să își regularizeze cererea în fața instanței fiscale?” 

Considerentele Curţii de Justiţie a UE cu privire la întrebarea preliminară 

- Prin intermediul întrebării formulate, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9 trebuie interpretat în sensul că termenul de o lună prevăzut de această dispoziție pentru a furniza statului membru de rambursare informațiile suplimentare solicitate de acest stat membru este un termen de decădere care implică, în cazul depășirii acestui termen sau în lipsa unui răspuns, pierderea de către persoana impozabilă a posibilității de regularizare a cererii sale de rambursare prin prezentarea, direct în fața instanței naționale, de informații suplimentare de natură să stabilească existența dreptului său la rambursarea TVA‑ului.

- În conformitate cu articolul 170 litera (a) din Directiva TVA coroborat cu articolul 169 din această directivă, precum și cu articolele 3 și 5 din Directiva 2008/9, toate persoanele impozabile care nu sunt stabilite în statul membru în care cumpără bunuri și servicii sau importă bunuri supuse TVA‑ului au dreptul de a obține o rambursare a respectivei taxe, în măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate fie pentru operațiunile corespunzătoare activităților prevăzute la articolul 9 alineatul (1) al doilea paragraf din prima dintre aceste directive, efectuate în afara statului membru în care taxa menționată este datorată sau achitată și care ar da dreptul la deducere dacă ar fi realizate în acest stat membru, fie pentru operațiunile exonerate menționate la respectivul articol 169 literele (b) și (c). Pe de altă parte, articolul 171 din Directiva TVA face trimitere la Directiva 2008/9 în ceea ce privește modalitățile de exercitare a acestui drept.

- În ceea ce privește termenul de introducere a unei cereri de rambursare prevăzut la articolul 7 din A opta directivă 79/1072 în care figura deja expresia „cel târziu” preluată la articolul 15 alineatul (1) din Directiva 2008/9, Curtea a considerat că această expresie este o precizare care indică foarte clar că o cerere nu poate fi depusă în mod valabil ulterior expirării termenului stabilit în acest scop și că, în consecință, un astfel de termen este un termen de decădere, a cărui nerespectare determină decăderea din dreptul la rambursarea TVA‑ului.

- Or, în primul rând, spre deosebire de articolul 15 alineatul (1) din Directiva 2008/9, articolul 20 alineatul (2) din această directivă nu reia expresia „cel târziu”. Astfel, lipsa unei asemenea expresii pare să indice, în contextul Directivei 2008/9, că legiuitorul Uniunii nu a încercat să stabilească un termen de decădere la articolul 20 alineatul (2) din această directivă.

- În al doilea rând, în timp ce respectiva cerere de rambursare a TVA‑ului, prevăzută la articolul 15 din directiva menționată, trebuie să fie depusă de persoana impozabilă, informațiile suplimentare solicitate în temeiul articolului 20 din aceeași directivă pot fi solicitate de la o altă sursă decât persoana impozabilă sau de la autoritățile statului membru de stabilire a persoanei impozabile. În acest caz, lipsa unui răspuns sau un răspuns în afara termenului din partea acestei alte persoane sau a acestor autorități ar conduce, în pofida imposibilității pentru persoana impozabilă de a influența în orice mod transmiterea unui răspuns, la pierderea dreptului acestei persoane impozabile la rambursarea TVA‑ului, cu încălcarea principiilor fundamentale care guvernează sistemul comun al TVA‑ului, amintite la punctele 34-36 din prezenta hotărâre.

-În ceea ce privește, în primul rând, articolul 21 din Directiva 2008/9, reiese din formularea acestuia că, în cazul în care statul membru de rambursare nu a primit informațiile suplimentare cerute, termenul în care acest stat membru este obligat să notifice decizia sa de acceptare sau de respingere a cererii de rambursare începe să curgă de la data expirării termenului prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din această directivă. Acest articol 21 nu exclude posibilitatea, chiar în lipsa comunicării informațiilor suplimentare cerute, a acceptării unei cereri de rambursare.

- În ceea ce privește, în al doilea rând, articolul 26 din Directiva 2008/9, care, în lumina considerentului (3) al acesteia, urmărește să consolideze poziția persoanei impozabile, în special prin acordarea de dobânzi de întârziere atunci când rambursarea se face cu întârziere, rezultă din al doilea paragraf al acestui articol că, în cazul în care rambursarea se efectuează cu o întârziere cauzată de faptul că persoana impozabilă nu a furnizat statului membru de rambursare, în termenul prevăzut, informațiile suplimentare solicitate, acest stat membru nu este obligat să plătească dobânzi de întârziere unei astfel de persoane impozabile. În ipoteza în care termenul de o lună prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din directiva menționată ar constitui un termen de decădere, un răspuns tardiv la o cerere de informații suplimentare ar conduce în mod necesar la respingerea cererii de rambursare, iar nu la o rambursare efectuată cu întârziere, dar fără beneficiul dobânzilor de întârziere. Rezultă că o interpretare a acestui articol 20 alineatul (2) în sensul considerării termenului menționat drept un termen de decădere ar conduce la golirea de conținut a articolului 26 al doilea paragraf din aceeași directivă.

- Prin urmare, este clar că termenul de o lună prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9 pentru a furniza statului membru de rambursare informațiile suplimentare cerute de acest stat membru nu constituie un termen de decădere.

- În aceste condiții, întrucât termenul de o lună prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9 pentru a furniza statului membru de rambursare informațiile suplimentare cerute de acest stat membru nu este un termen de decădere, în cazul în care cererea de rambursare este respinsă în totalitate sau în parte, în pofida lipsei comunicării informațiilor suplimentare cerute, pot fi depuse contestații împotriva unei astfel de decizii, conform articolului 23 alineatul (2) primul paragraf din această directivă, de către persoana impozabilă la autoritățile competente ale statului membru de rambursare, în formele și în termenele prevăzute pentru reclamațiile referitoare la rambursările solicitate de persoanele stabilite în acest stat membru. În consecință, nerespectarea termenului prevăzut la articolul 20 alineatul (2) din directiva menționată nu conduce la pierderea de către persoana impozabilă a posibilității de regularizare a cererii sale de rambursare prin prezentarea, direct în fața instanței naționale, de informații suplimentare de natură să stabilească existența dreptului său la rambursarea TVA‑ului. 

Am reținut, mai sus, unele din considerentele pentru care Curtea hotărât să dea următorul răspuns de clarificare, la întrebarea preliminarea cu care a fost sesizată:

Articolul 20 alineatul (2) din Directiva 2008/9/CE a Consiliului din 12 februarie 2008 de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoarea adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare trebuie interpretat în sensul că termenul de o lună prevăzut de această dispoziție pentru a furniza statului membru de rambursare informațiile suplimentare solicitate de acest stat membru nu este un termen de decădere care implică, în cazul depășirii acestui termen sau în lipsa unui răspuns, pierderea de către persoana impozabilă a posibilității de regularizare a cererii sale de rambursare prin prezentarea, direct în fața instanței naționale, de informații suplimentare de natură să stabilească existența dreptului său la rambursarea taxei pe valoarea adăugată. 

Hotărârea CJUE din 2 mai 2019 în cauza C‑133/18, având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată Tribunalul Administrativ din Montreuil, Franța, în procedura Sea Chefs Cruise Services GmbH împotriva Ministre de l’Action et des Comptes publics