23 Octombrie, 2019

Obligaţii de TVA la un contract de locaţiune

Problema în discuție de mai jos este aceea de a ști dacă noțiunea „transfer al tuturor activelor sau al unei părți a acestora”, în sensul articolului 19 din Directiva TVA, trebuie interpretată în sensul că aceasta acoperă operațiunea prin care un imobil care servea unei exploatări comerciale este închiriat, împreună cu toate mijloacele fixe, precum şi cu obiectele de inventar afectate acestei exploatări, atunci când locatarul continuă această exploatare sub aceeași denumire. 

Litigiul principal și întrebările preliminare

Pentru clarificări, o instanţă din România s-a adresat la Curtea de Justiţie a UE, în vederea precizărilor necesare legate de conformarea cu reglementările din Directiva nr. 112/2006 privind TVA.

Iată, pe scurt, situaţia în cauză.

- Societatea A. S., administrată de domnul şi de doamna M., a recepţionat, în cursul lunii mai a anului 2007, lucrări de investiţie efectuate în perioada 2006-2007 într‑un imobil în cadrul căruia aceasta exploata un restaurant. Societatea menţionată a beneficiat de deducerea TVA‑ului pentru aceste lucrări, precum şi pentru imobilizările şi pentru bunurile legate de exploatarea restaurantului menţionat.

- În luna decembrie a anului 2007, aceeaşi societate a încheiat, în cadrul unui regim de scutire de TVA, un contract de închiriere cu o altă societate comercială, având ca obiect imobilul în discuţie, precum şi imobilizările şi bunurile legate de exploatarea restaurantului. Locatarul a continuat exploatarea comercială a restaurantului sub aceeaşi denumire. La încheierea contractului menţionat, locatorii nu au procedat la regularizarea TVA‑ului aferent TVA‑ului dedus pentru lucrările efectuate, precum şi pentru imobilizările şi pentru bunurile legate de exploatarea restaurantului, deşi, potrivit reglementării naţionale, aveau obligaţia de a proceda în acest sens.

- În acest context, soţii M., precum şi societatea lor A. S. sunt judecaţi în faţa instanţei de trimitere, la iniţiativa Direcţiei Naţionale Anticorupţie, pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală.

- În speță, societarii M. susţin că faptul de a fi închiriat unei alte societăţi comerciale, prin intermediul A. S., imobilul în care aceştia exploatau un restaurant, inclusiv mijloace fixe şi bunuri legate de exploatarea restaurantului, constituie un transfer al afacerii, în sensul articolelor 19 şi 29 din Directiva TVA, şi că, prin urmare, societatea A. S. avea dreptul de a deduce TVA‑ul aferent lucrărilor de modernizare efectuate în perioada 2006-2007, fără să fie ţinută să regularizeze TVA‑ul în favoarea statului în momentul încheierii contractului de închiriere.

 În aceste condiții, Tribunalul competent a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

1) Încheierea unui contract prin care o societate închiriază unei alte societăți un imobil în care anterior se desfășurau activități specifice alimentației publice într‑un restaurant, împreună cu toate mijloacele fixe și obiectele de inventar, societatea chiriașă continuând aceeași activitate de alimentație publică într‑un restaurant cu aceeași denumire utilizată anterior, reprezintă un transfer al afacerii în sensul articolului 19 și al articolului 29 din Directiva [TVA]?

2) În cazul în care răspunsul la întrebarea 1 este negativ, este operațiunea descrisă un serviciu care se califică drept «închiriere de bunuri imobile» în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (l) din Directiva TVA sau un serviciu complex care nu se califică drept «închiriere de bunuri imobile», taxabil prin efectul legii? 

Considerentele CJUE şi decizia preliminară

- În ceea ce privește activitatea în discuție în litigiul principal, şi anume exploatarea unui restaurant, este necesar să se constate că este vorba despre o activitate care, în principiu, nu poate fi exercitată fără a dispune de un spaţiu comercial. Astfel, în afară de alimentaţia publică ambulantă, activitatea de alimentaţie publică presupune ca exploatantul să dispună de un local care poate servi drept bucătărie, susceptibil să adăpostească echipamentul, materialul şi materiile prime necesare pregătirii felurilor de mâncare. Or, cauza principală nu priveşte o activitate de alimentaţie publică ambulantă, ci exploatarea unei unităţi la o adresă fixă, care dispune atât de o bucătărie, cât şi de o sală de restaurant.

- Deşi este vorba despre o activitate economică ce nu poate fi exercitată fără a dispune de un spațiu comercial, nu este necesar, pentru a asigura continuarea anumitor activități economice cesionate, ca proprietarul fondului de comerţ să fie și proprietarul imobilului în care se desfășoară activitatea comercială. În care se dovedește că continuarea activității economice respective impune ca cesionarul să folosească același spațiu de care a dispus vânzătorul, nimic nu se opune, în principiu, ca această posesie să fie transferată prin încheierea unui contract de închiriere.

- În schimb, în speță, toate elementele necesare desfășurării activității economice în discuție în litigiul principal au făcut doar obiectul unei închirieri şi că nu a avut loc un transfer al dreptului de proprietate aferent acestora. Or, o astfel de punere la dispoziție a ansamblului acestor elemente nu poate constitui un transfer al tuturor activelor sau al unei părți a acestora, în sensul articolului 19 primul paragraf din Directiva TVA.

- Din observațiile prezentate Curţii rezultă că un anumit număr de bunuri mobile nu ar fi fost închiriate, ci vândute cesionarului. Revine în final instanţei naționale sarcina de a determina dacă aceste bunuri permiteau, singure, cesionarului să continue în mod autonom activitatea economică în discuție sau dacă bunul imobil care a făcut obiectul contractului de închiriere în discuție în litigiul principal era echipat cu instalații necesare continuării acestei activități economice.

- În plus, pentru a intra sub incidența noțiunii „transfer al tuturor activelor sau al unei părți a acestora”, în sensul articolului 19 primul paragraf din Directiva TVA, trebuie ca cesionarul să fi avut intenția de a exploata fondul de comerț sau partea din întreprindere transferată, iar nu pur şi simplu să lichideze imediat activitatea în cauză şi, eventual, să vândă stocul.

Ne oprim aici, din motive de spațiu cu extrasele din considerentele avute în vedere de Curte şi pe care cei interesați le pot consulta pe site-ul Curia. Iată care a fost hotărârea dată la întrebările preliminare:

1) Noțiunea „transfer al tuturor activelor sau al unei părți a acestora”, în sensul articolului 19 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, trebuie interpretată în sensul că nu acoperă operațiunea prin care un bun imobil care servea unei exploatări comerciale este închiriat, împreună cu mijloacele fixe şi cu obiectele de inventar necesare acestei exploatări, chiar dacă locatarul continuă activitatea locatorului sub aceeași denumire.

2) Articolul 135 alineatul (1) litera (l) din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că un contract de închiriere având ca obiect un bun imobil care servea unei exploatări comerciale, precum şi toate mijloacele fixe şi obiectele de inventar necesare acestei exploatări constituie o prestație unică în care închirierea bunului imobil este prestația principală.

Pronunțată astfel în ședință publică la Luxemburg, la 19 decembrie 2018. 

(Hotărârea CJUE din 19 decembrie 2018, ECLI: EU:C:2018:1038, în cauza C‑17/18)

comentarii

Despre autor  ⁄ Eugen Staicu

Eugen Staicu este redactor colaborator la LegeStart.ro. Contact: legestart@indaco.ro.

Fara comentarii

Scrie un comentariu