* Evaluarea creanţelor şi datoriilor privind impozitul amânat şi impozitul curent

Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat şi impozitul curent sunt evaluate folosind, de regulă, ratele de impozitare (şi legile fiscale) care au fost adoptate. Totuşi, în unele jurisdicţii, anunţarea ratelor de impozitare (şi a legilor fiscale) de către guvern are efectul unei adoptări efective, care poate urma anunţului la o perioadă de câteva luni. În astfel de circumstanţe, creanţele şi datoriile fiscale sunt evaluate folosind ratele de impozitare (legile fiscale) anunţate.

Atunci când la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplică rate de impozitare diferite, creanţele şi datoriile privind impozitul amânat sunt evaluate folosind ratele medii care se aşteaptă a fi aplicate profitului impozabil (respectiv pierderii fiscale) aferente perioadelor în care se preconizează că se vor relua diferenţele temporare.

Evaluarea datoriilor privind impozitul amânat şi a creanţelor privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecinţele fiscale care ar decurge din modul în care entitatea preconizează, la finalul perioadei de raportare, că va recupera sau deconta valoarea contabilă a activelor şi a datoriilor sale.

* Exemplu 1

Un activ are o valoare contabilă de 100 şi o bază fiscală egală cu 60. Dacă activul s-ar vinde, s-ar aplica o cotă de impozitare de 20%, iar în cazul altui venit s-ar aplica o cotă de impozitare de 30%.

Entitatea recunoaşte o datorie privind impozitul amânat în valoare de 8 (20% din 40) dacă preconizează vânzarea activului fără a-l mai folosi şi o datorie privind impozitul amânat în valoare de 12 (30% din 40) dacă preconizează că va păstra activul şi îi va recupera valoarea contabilă prin utilizarea sa.

* Exemplu 2

Un activ cu un cost de 100 şi o valoare contabilă de 80 este reevaluat la valoarea de 150. Nu se face nicio ajustare echivalentă în scopuri fiscale. Amortizarea cumulată în scopuri fiscale se ridică la valoarea de 30 şi rata de impozitare este de 30%.

Dacă activul este vândut la un preţ mai mare decât costul său, amortizarea fiscală cumulată în valoare de 30 va fi inclusă în venitul impozabil, dar încasările din vânzare care depăşesc costul activului nu vor fi impozabile.

Baza fiscală a activului este de 70 şi există o diferenţă temporară impozabilă egală cu 80. Dacă entitatea preconizează că va recupera valoarea contabilă prin folosirea activului, ea trebuie să genereze profit impozabil în valoare de 150, dar va putea deduce doar amortizarea în valoare de 70.

În acest caz, există o datorie privind impozitul amânat egală cu 24 (30% din 80).

(Notă: impozitul amânat suplimentar care apare odată cu reevaluarea este recunoscut în alte elemente ale rezultatului global)

Un activ cu un cost de 100 şi o valoare contabilă de 80 este reevaluat la valoarea de 150. Nu se face nicio ajustare echivalentă în scopuri fiscale. Amortizarea cumulată în scopuri fiscale se ridică la valoarea de 30 şi rata de impozitare este de 30%.

* Exemplu 3

Un activ cu un cost de 100 şi o valoare contabilă de 80 este reevaluat la valoarea de 150. Nu se face nicio ajustare echivalentă în scopuri fiscale. Amortizarea cumulată în scopuri fiscale se ridică la valoarea de 30 şi rata de impozitare este de 30%.

Dacă activul este vândut la un preţ mai mare decât costul său, amortizarea fiscală cumulată va fi inclusă în venitul impozabil (impozitat la 30%), iar încasările din vânzare vor fi impozitate la 40%, după deducerea unui cost ajustat la inflaţie de 110.

Dacă entitatea preconizează că va recupera valoarea contabilă prin folosirea activului, ea trebuie să genereze profit impozabil în valoare de 150, dar va putea deduce doar amortizarea în valoare de 70. În acest caz, baza fiscală este de 70, există o diferenţă temporară impozabilă în valoare de 80 şi există o datorie privind impozitul amânat în valoare de 24 (30% din 80).

Dacă entitatea preconizează că va recupera valoarea contabilă prin vânzarea imediată a activului, cu încasări de 150, entitatea va putea să deducă costul indexat de 110. Încasările nete în valoare de 40 vor fi impozitate la 40%. În plus, amortizarea fiscală cumulată în valoare de 30 va fi inclusă în profitul impozabil şi impozitată cu 30%. În acest caz, baza fiscală este de 80 (110 minus 30), există o diferenţă temporară impozabilă de 70 şi există o datorie privind impozitul amânat de 25 (40% din 40 plus 30% din 30).

* Exemplu 4

Evaluarea creanţelor şi a datoriilor privind impozitul curent şi impozitul amânat de către o entitate, într-o jurisdicţie în care impozitul pe profit este plătibil la o rată mai ridicată pentru profiturile nedistribuite (50%), rambursându-se o parte din sumă atunci când profiturile sunt distribuite. Rata de impozitare a profiturilor distribuite este de 35%. La  finalul perioadei de raportare, 31 decembrie 20X1, entitatea nu recunoaşte o datorie pentru dividendele propuse sau declarate la finalul următoarei perioade de raportare.

Drept consecinţă, în anul 2011 nu sunt recunoscute niciun fel de dividende. Profitul impozabil pentru 2011 este de 100.000. Diferenţa temporară impozabilă netă aferentă anului 20X1 este de 40.000.

Entitatea recunoaşte o datorie privind impozitul curent şi o cheltuială cu impozitul curent pe profit în valoare de 50.000. Nu este recunoscută nicio creanţă pentru suma potenţial recuperabilă ca rezultat al dividendelor viitoare.

Entitatea recunoaşte de asemenea o datorie privind impozitul amânat şi o cheltuială cu impozitul amânat în valoare de 20.000 (50 % din 40.000), reprezentând impozitul pe profit pe care entitatea îl va plăti atunci când va recupera sau va deconta valorile contabile ale creanţelor şi datoriilor sale, pe baza ratei de impozitare aplicabile profiturilor nedistribuite.

Ulterior, la data de 15 martie 2012, entitatea recunoaşte ca datorie dividende de 10.000, aferente profiturilor anterioare din exploatare.

La 15 martie 2012, entitatea recunoaşte recuperarea impozitului pe profit de 1.500 (15 % din dividendele recunoscute ca datorie) ca o creanţă privind impozitul curent şi ca o reducere a cheltuielii cu impozitul curent pe profit, aferentă anului 20X2.

*Actualizarea creanţelor şi datoriilor privind impozitul amânat

Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat nu trebuie să fie actualizate.

Determinarea credibilă a creanţelor şi a datoriilor privind impozitul amânat sub formă actualizată impune programarea detaliată a plasării în timp a reluării fiecărei diferenţe temporare. În multe situaţii, o astfel de programare este imposibilă sau este deosebit de complexă. Prin urmare, este nepotrivit să se impună actualizarea creanţelor şi a datoriilor privind impozitul amânat.

Permiterea, dar nu impunerea, actualizării ar avea drept rezultat creanţe şi datorii privind impozitul amânat care nu ar putea fi comparate între entităţi. Prin urmare, prezentul standard nu impune şi nici nu permite actualizarea creanţelor şi a datoriilor privind impozitul amânat.

* Diferenţele temporare

Diferenţele temporare sunt determinate prin raportarea la valoarea contabilă a unui activ sau a unei datorii.

Valoarea contabilă a unei creanţe privind impozitul amânat trebuie revizuită la finalul fiecărei perioade de raportare. O entitate trebuie să reducă valoarea contabilă a unei creanţe privind impozitul amânat în măsura în care nu mai este probabil să fie disponibil suficient profit impozabil pentru a permite utilizarea beneficiului unei părţi a creanţei privind impozitul amânat sau al totalităţii acesteia. Orice astfel de reducere trebuie reluată dacă se dovedeşte că există probabilitatea de a fi disponibil suficient profit impozabil.

* Să reţinem!

Soldurile impozitului curent şi impozitului amânat sunt evaluate folosind:

- Ratele de impozitare şi legislaţia fiscală reglementată până la data bilanţului;

- Ratele de impozitare ce reflectă modul în care activul va fi recuperat sau datoria va fi decontată;

- Ratele de impozitare aplicabile profiturilor nedistribuite, acolo unde se prevăd astfel de tratamente.