Cotele de taxă pe valoarea adăugată în România, în evoluţia lor din 1993 şi până în prezent

De la introducerea taxei pe valoarea adăugată în România (1 iulie 1993) şi până în prezent, s-au înregistrat următoarele cote de TVA, redate în ordine crescătoare a mărimii lor: 0%; 5%; 9%; 11%; 18%; 19%; 20%; 22% şi 24%. În tabelul de la finalul articolului, cu „Sinteza evoluţiei cotelor de TVA, în România”, sunt prezentate perioadele pe care s-au aplicat fiecare din aceste cote.

Cota de TVA de 24%, practicată în România în perioada 1 iulie 2010 – 31 decembrie 2015, se situa printre cele mai ridicate cote standard ale taxei pe valoarea adăugată din Uniunea Europeană (UE), după Ungaria cu cota de 27%, Danemarca şi Suedia cu cota de 25%. Cotele medii standard de TVA, din ţările membre ale UE se situează între 18% – 21%.

Ca şi în celelalte ţări care aplică TVA, şi în România cotele de TVA au fost (şi vor fi) modifică de la o perioadă de timp la alta. Aceste modificări sunt impuse de politica fiscală a fiecărei ţări, iar pentru ţările membre ale Uniunii Europene, şi de politica fiscală a Uniunii Europene, în domeniul TVA, prin care se urmăreşte  o armonizare a politicilor fiscale în domeniul acestei taxe (cote standard, cote reduse, scutiri, facilităţi, materie impozabilă etc.).

Cota standard a TVA se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de taxa pe valoarea adăugată sau care nu este supusă cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată.

Cota redusă se aplică asupra bazei de impozitare, pentru unele prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri, prevăzute prin Codul fiscal.

Pentru importul de bunuri se aplică aceleaşi cote de TVA care se aplică în interiorul ţării, pentru vânzarea (livrarea) aceluiaşi bun.

Pe anumite perioade s-a prevăzut şi „cota zero” de TVA, care este o altă formă de exprimare „operaţiunile scutite de TVA”, care, prin unele prevederi, au fost exprimate prin sintagma „operaţiuni supuse tva cu cota zero”.

În practică se folosesc atât cotele cu care „se introduce” TVA-ul în preţul de vânzare cu amănuntul, în tariful serviciilor, în totalul unei facturi, cât şi cotele cu care „se extrage” TVA-ul din preţul de vânzare cu amănuntul, din tariful serviciilor, din totalul încasărilor în numerar sau din totalul unei facturi.

Din cauză că în activitatea practică se constată numeroase şi serioase neajunsuri, în cunoaşterea corespondenţei dintre cotele cu care „se introduce” şi cotele cu care „se extrage” TVA-ul, precum şi în calcularea şi în folosirea cotelor cu care „se extrage” taxa, am considerat necesar a prezenta, în sinteză, şi clarificările care se impun, care vor fi expuse pe larg în articolul „Procedeul sutei mărite”. 

Preţurile cu şi fără TVA 

Unităţile plătitoare de TVA, operează cu două preţuri:

• un preţ de vânzare fără TVA (Pv/-TVA), şi
• un preţ de vânzare cu TVA (Pv/+TVA).

Exemplu:

O unitate, producătoare de pantofi, a devenit plătitoare de TVA, începând cu data de 1 august 2016. Până la data de 31 iulie 2016 vindea perechea de pantofi la preţul de vânzare cu amănuntul de 120 de lei bucata.

Unitatea neplătitoare de TVA nu avea nici obligaţia şi nici dreptul (în cazul în care ar fi dorit să facă acest lucru) să includă taxa în preţul acestui produs, pe care îl vindea efectiv cu 120 de lei. Începând cu 1 august 2016, dată de la care a devenit plătitoare de TVA, a avut obligaţia legală de a aplica la „preţul de vânzare, fără TVA” (adică la „valoarea pură a mărfii”, de 120 de lei), TVA cu cota de 20%:

120 de lei „preţul de vânzare, fără TVA” (adică „valoarea pură a mărfii”) x 20% = 24 de lei TVA colectat.

Când se formează preţul de vânzare cu TVA, se porneşte de la „valoarea pură a mărfii”, la care se adaugă taxa pe valoarea adăugată colectată, rezultând preţul de vânzare cu TVA.

Altfel spus, pentru a se forma preţul de vânzare cu TVA, se porneşte de la preţul de vânzare fără TVA (care este „valoarea pură a mărfii”), notat cu (Pv/-TVA), de 120 lei în acest exemplu, la care se adaugă taxa pe valoarea adăugată colectată (specifică vânzărilor), de 120 de lei x 20% = 24 de lei, rezultând preţul de vânzare cu TVA, notat cu (Pv/+TVA).

Pv/+TVA = Pv/-TVA + TVA= 120 de lei + 24 = 148 de lei.

Produsul se vinde la preţul de vânzare cu TVA, de 148 de lei, care include şi taxa pe valoarea adăugată colectată, în sumă de 24 de lei.

În magazinele de vânzare  cu amănuntul, pentru produsele expuse la vânzare, se afişează un singur preţ, respectiv „preţul de vânzare cu amănuntul”, care include, obligatoriu, şi tva-ul aferent (Pv/+TVA), care, în acest exemplu, este de 148 de lei.

Pentru produsele vândute pe bază de factură, în factură se înscrie distinct:

• valoarea pură a mărfii, fără TVA (Mf/-TVA) = 120 de lei;
• TVA/c = 120 x 19%  = 24 de lei;
• total factură = Mf/-TVA + TVA/c = 120 + 22,80   = 148 de lei.

Metodologia după cu care se extrage TVA-ul din preţul de vânzare cu amănuntul, din totalul încasărilor în numerar sau din totalul unei facturi 

Cotele cu care se extrage TVA-ul din preţul de vânzare cu amănuntul, din tariful serviciilor, din totalul încasărilor în numerar sau din totalul unei facturi, se calculează prin „procedeul sutei mărite”, după relaţia:

cotele cu care se extrage TVA-ul = (cifra ce exprimă cota de TVA x 100) : (cifra ce exprimă cota de TVA +100).

Pentru a se înţelege corect şi pe deplin sensul, conţinutul şi metodologia practicată de calcul a procedeului sutei mărite, vom porni de la următorul caz:

La o unitate de vânzare cu amănuntul, plătitoare de TVA, s-a înregistrat următoarea situaţie – încasările în numerar = 142,80 lei / cota de TVA = 19%. Problema care se pune este următoarea: cum calculăm suma de TVA inclusă în încasările în numerar, de 142,80 lei ?

Deosebit de important este a se reţine următorul principiu cu valoare universală în calculul TVA: încasările în numerar = preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute = valoarea pură a mărfii + taxa pe valoarea adăugată aferentă.

Greşit se calculează (se extrage) TVA-ul astfel din încasările în numerar:

• încasări în numerar (Î.n.) = 142,80 lei;
• cota de TVA (TVA%) = 19%;
• taxa pe valoarea adăugată inclusă în încasările în numerar = încasările în numerar (Î.n.) x cota de TVA = Î.n. x TVA% = 142,80 x 19% = 27,13 lei.

Dar, aşa după cum se va constata din cele ce urmează, atunci când s-a întocmit calculaţia preţului de vânzare cu amănuntul, s-a calculat şi introdus în preţ suma de TVA de 22,80 lei, şi nu cea de 27.13 lei.

Calculul corect. Folosindu-ne de regula de 3 simplă, vom determina cota cu care se calculează (se extrage) TVA-ul din 142,80 lei încasări în numerar (care includ şi TVA, calculat şi introdus în preţ cu cota de 19%): 

• dacă 142,80 lei încasări în numerar includ TVA în sumă de 22,80 lei,
• 100 lei încasări în numerar ce sumă (cotă) de TVA includ? 

Verificare. Încasările (totale) în numerar (= preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute) = valoarea pură a mărfii + taxa pe valoarea adăugată aferentă = 142,80 lei.

Cota de TVA = 19%.

Care este suma de TVA inclusă în încasările în numerar, de 142,80 lei ?

Suma de TVA inclusă în încasările în numerar, de 142,80 lei = 142,80 x 15,966% = 22,80 lei.

Valoarea pură a mărfii = încasările (totale) în numerar – taxa pe valoarea adăugată aferentă = 142,80 – 22,80,= 120 de lei.

În aceste condiţii, vom avea:

1. La introducerea TVA-ului în preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute, adică în încasările totale în numerar:

1.1. Valoarea pură a mărfii = 120 de lei.

1.2. Cota cu care se introduce TVA-ul în preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute, adică în încasările totale în numerar = 19%.

1.3. Taxa pe valoarea adăugată introdusă în încasările (totale) în numerar = valoarea pură a mărfii x cota de TVA = 120 de lei x 19% = 22,80 de lei.

1.4. Încasările (totale) în numerar = valoarea pură a mărfii + taxa pe valoarea adăugată aferentă = 120 + 22,80 = 142,80 lei.

1.5. Taxa pe valoarea adăugată s-a introdus în preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute (= în încasările totale în numerar) cu cota de 19%.

2. La extragerea TVA-ului din încasările totale în numerar, adică din preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute:

2.1. Încasările (totale) în numerar = valoarea pură a mărfii + taxa pe valoarea adăugată aferentă = 120 + 22,80 = 142,80 lei.

2.2. Cota cu care se extrage TVA-ul din preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute, adică din încasările totale în numerar = 15,966%.

2.3. 1.3. Taxa pe valoarea adăugată, în lei, extrasă din încasările (totale) în numerar = încasările (totale) în numerar x cota cu care se extrage TVA-ul din încasările totale în numerar = 142,80 x 15,966% = 22,80 de lei.

2.4. Valoarea pură a mărfii = încasările în numerar – taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora = 142,80 – 22,80 = 120 de lei.

2.5. Taxa pe valoarea adăugată s-a extras din încasările totale în numerar (= preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute) cu cota de 15,966%. 

Concluzia. Aceeaşi sumă de TVA, de 22,80 de lei, s-a introdus în încasările (totale) în numerar (în preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute) cu cota de 19% şi s-a extras din aceleaşi încasări (totale) în numerar (din acelaşi preţ de vânzare cu amănuntul al mărfurilor vândute) cu cota de 15,966%. 

Sinteza evoluţiei cotelor de TVA, în România