CJUE: Când expiră termenul de rambursare a TVA?

Un caz mai aparte, de reţinut, a făcut obiectul răspunsului dat de Curtea de Justiţie a UE la întrebările preliminare din partea unei instanţe naţionale privind aplicarea Directivei TVA. 

Litigiul principal și întrebările preliminare

În anii 2004-2010, Hella Leuchten‑Systeme GmbH, societate stabilită în Germania, precum și Hella Slovakia Front Lighting s. r. o. și Hella Slovakia – Signal Lighting, societăți stabilite în Slovacia (denumite în continuare, împreună, „societățile Hella”), au furnizat Volkswagen AG, societate stabilită în Germania, matrițe pentru fabricarea de faruri pentru autovehicule. Cu această ocazie, societățile Hella au întocmit facturi fără să aplice TVA, întrucât au considerat că nu era vorba despre livrări de bunuri, ci despre „compensații financiare” scutite de TVA.

În cursul anului 2010, societățile Hella au constatat că modalitatea lor de a acționa nu era conformă cu dreptul slovac. Prin urmare, au emis facturi cu menționarea TVA‑ului datorat de Volkswagen pentru livrările bunurilor în cauză, au depus declarații fiscale suplimentare pentru întreaga perioadă 2004-2010 și au plătit TVA‑ul la bugetul de stat.

La data de 1 iulie 2011, Volkswagen a adresat Administrației Fiscale Bratislava (Slovacia) o cerere de rambursare a TVA‑ului aplicat acestor livrări.

Printr‑o decizie din 3 aprilie 2012, această administrație fiscală a admis în parte cererea respectivă, dispunând rambursarea TVA‑ului aferent livrărilor de bunuri efectuate în perioada 2007-2010. În schimb, administrația fiscală a respins cererea în măsura în care se raporta la perioada cuprinsă între anul 2004 și anul 2006, ca urmare a expirării termenului de decădere de cinci ani  prevăzut de dreptul slovac. Ea a considerat că, în această privință, dreptul de rambursare a TVA‑ului s‑a născut la data livrării bunurilor, respectiv atunci când TVA‑ul a devenit exigibil, astfel încât dreptul de rambursare a acestuia pentru perioada cuprinsă între anul 2004 și anul 2006 era stins la data introducerii cererii de rambursare.

După o acţiune de asemenea respinsă de Curtea Regională din Bratislava, Volkswagen a declarat apel la Curtea Supremă a Republicii Slovacia, instanța de trimitere, susținând că interpretarea dreptului național în ceea ce privește stabilirea momentului de la care începe să curgă termenul de decădere de cinci ani, prevăzut de legislaţia naţională nu este conformă cu dreptul Uniunii și nici cu jurisprudența Curții, dreptul de rambursare a TVA‑ului născându‑se, în opinia sa, doar atunci când o livrare a bunurilor sau o prestare a serviciilor a fost efectuată, iar TVA‑ul a fost aplicat de furnizor prin emiterea unei facturi. Termenul de decădere n‑ar putea deci să înceapă să curgă dacă aceste două condiții nu sunt întrunite.

Înainte de a aprecia temeinicia argumentației formulate de Volkswagen și, prin urmare, de a stabili momentul de la care începe să curgă termenul de cinci ani în cursul căruia persoanele impozabile pot, sub sancțiunea decăderii, să solicite rambursarea TVA‑ului exigibil, Curtea Supremă a Republicii Slovacia a ridicat problema compatibilității cu dreptul Uniunii a practicii autorităților fiscale potrivit căreia acest termen începe să curgă la data livrării unui bun sau a furnizării unui serviciu supus TVA‑ului.

Curtea Supremă a Republicii Slovacia a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

„1) Directiva nr. 9/2008¹⁾ și dreptul la rambursarea taxei trebuie interpretate în sensul că, pentru exercitarea dreptului la rambursarea TVA‑ului, este necesar să fie îndeplinite cumulativ două condiții:

a) furnizarea de bunuri sau prestarea de servicii și

b) facturarea TVA‑ului de către furnizor?

Cu alte cuvinte, o persoană impozabilă căreia nu i s‑a aplicat TVA‑ul pe o factură poate solicita rambursarea taxei?

2) Calcularea termenului de rambursare a taxei începând dintr‑un moment în care nu sunt îndeplinite toate condițiile de fond pentru exercitarea dreptului la rambursarea taxei este compatibilă cu principiul proporționalității sau al neutralității fiscale a TVA‑ului?

3) În lumina principiului neutralității fiscale, dispozițiile articolului 167 și ale articolului 178 litera (a) din Directiva TVA trebuie interpretate în sensul că, în împrejurări precum cele din cauza principală și cu condiția să fi fost îndeplinite celelalte condiții de fond și de formă necesare pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, se opun unui mod de a proceda al autorităților fiscale prin care unei persoane impozabile nu i se recunoaște dreptul exercitat în termenul prevăzut, potrivit Directivei nr. 9/2008, pentru rambursarea taxei, în cazul în care taxa este facturată de un furnizor și este achitată de acesta din urmă înainte de împlinirea termenului de decădere prevăzut de reglementarea națională?

4) În lumina principiului neutralității și a principiului proporționalității, care reprezintă principii fundamentale ale sistemului comun al TVA‑ului, autoritățile fiscale slovace au depășit limitele necesare pentru realizarea obiectivului stabilit de Directiva nr. 112/2006²⁾ în cazul în care nu au recunoscut unei persoane impozabile dreptul la rambursarea taxei achitate, din cauza expirării termenului de decădere pentru rambursare prevăzut de reglementarea națională, deși în acea perioadă persoana impozabilă nu ar fi putut să exercite dreptul la rambursare și chiar dacă taxa a fost colectată corespunzător, iar riscul de evaziune fiscală sau de neplată a fost exclus în totalitate?

5) Principiile securității juridice și încrederii legitime și dreptul la bună administrare în sensul articolului 41 din cartă pot fi interpretate în sensul că se opun unei interpretări a dispozițiilor reglementării naționale potrivit căreia, pentru respectarea termenului de rambursare a taxei, este determinant momentul emiterii deciziei administrației publice cu privire la rambursarea taxei, iar nu momentul exercitării de către o persoană impozabilă a dreptului la rambursarea taxei?” 

După cum a constatat Curtea, instanța de trimitere a solicitat în esență să se stabilească dacă dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune reglementării unui stat membru în temeiul căreia, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, în care TVA‑ul a fost facturat persoanei impozabile și a fost plătit de aceasta după mai mulți ani de la livrarea bunurilor în cauză, beneficiul dreptului de rambursare a TVA‑ului este refuzat pentru motivul că termenul de decădere prevăzut de reglementarea menționată pentru exercitarea acestui drept ar fi început să curgă de la data livrării și ar fi expirat înainte de introducerea cererii de rambursare.

Hotărârea CJUE a fost următoarea :

Dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune reglementării unui stat membru în temeiul căreia, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, în care taxa pe valoarea adăugată (TVA) a fost facturată persoanei impozabile și a fost plătită de aceasta după mai mulți ani de la livrarea bunurilor în cauză, beneficiul dreptului de rambursare a TVA‑ului este refuzat pentru motivul că termenul de decădere prevăzut de reglementarea menționată pentru exercitarea acestui drept ar fi început să curgă la data livrării bunurilor și ar fi expirat înainte de introducerea cererii de rambursare.

(Hotărârea CJUE din 21 martie 2018 în cauza C‑533/16 în procedura Volkswagen AG împotriva Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky)

_____________________

1) Directiva nr. 9/2008 de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoare adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare / Număr celex: 32008L0009 / În vigoare de la 20 februarie 2008

2) Directiva nr. 112/2006 privind sistemul comun privind taxa pe valoarea adăugată / Număr celex: 32006L0112 / În vigoare de la 1 ianuarie 2007