Cererea de rambursare – modificări de reglementare şi practica instanţelor

În Nota de fundamentare a ordonanţei de urgenţă se aminteşte că, în practică, s-au ivit situaţii în care, în principal în cazul unor cereri de rambursare, acestea au fost respinse. În acest scop, organul fiscal a corectat declaraţia fiscală – titlu de creanţă întocmit de contribuabil, prin emiterea în acest sens de acte administrativ-fiscale prin care s-au stabilit obligaţii fiscale în sarcina contribuabilului.

În acest caz, în baza art. 116 Cod procedură fiscală, a intervenit compensarea de drept între obligaţiile reciproce (creanţa contribuabilului individualizată în decontul de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare şi creanţa statului individualizată în decizia de impunere a organului fiscal). Ulterior, însă, actele adminstrative prin care s-au stabilit obligaţii în sarcina contribuabilului şi care au stat practic la baza compensării au fost anulate de către instanţele judecătoreşti. În acest caz, în lumina jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene (Cauza Rafinăria Steaua Română vs. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală), contribuabilul nu ar trebui privat de acordarea de dobânzi calculate de la data expirării termenului de soluţionare a cererii de rambursare.

Prin dispoziţiile Ordonanţei de urgenţă nr. 8/2014 se prevede că prin compensare se sting creanţele statului sau unităţilor administrativ-teritoriale ori subdiviziunilor acestora reprezentând impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate bugetului general consolidat cu creanţele debitorului reprezentând sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget, până la concurenţa celei mai mici sume, când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi pe cea de debitor, cu condiţia ca respectivele creanţe să fie administrate de aceeaşi autoritate publică, inclusiv unităţile subordonate acesteia.

Potrivit art. 116 alin. (5) lit. h),  creanţele sunt exigibile la data naşterii dreptului la restituire pentru sumele de restituit, astfel:

1. la data plăţii pentru sumele achitate în plus faţă de obligaţiile fiscale datorate;

2. la data prevăzută de lege pentru depunerea declaraţiei anuale de impozit pe profit, în cazul impozitului pe profit de restituit rezultat din regularizarea anuală, potrivit legii. Restituirea se face în limita sumei rămase după regularizarea impozitului anual cu plăţile anticipate neachitate;

3. la data emiterii deciziei de impunere anuală, în cazul impozitului pe venit de restituit rezultat din regularizarea anuală, potrivit legii. Restituirea se face în limita sumei rămase după regularizarea impozitului anual cu plăţile anticipate neachitate;

4. la data procesului-verbal de distribuire, pentru sumele rămase după efectuarea distribuirii prevăzute la art. 170;

5. la data prevăzută de lege pentru depunerea declaraţiei fiscale, în cazul sumelor de restituit rezultate din regularizarea prevăzută la art. 117²;

6. la data depunerii cererii de restituire, în limita sumei aprobate pentru restituire prin decizia emisă de organul fiscal potrivit legii, pentru celelalte cazuri de sume de restituit.

» Modificări: În caseta foto de mai jos puteţi vedea modificările aduse (prin OUG nr. 8/2014) la art. 116 alin. (5) lit.h) din Codul de procedură fiscală. În stânga este forma veche, iar în dreapta – cea nouă. Atenţie: Urmărirea modificărilor la nivel de paragraf este o facilitate disponibilă doar pentru abonaţii Lege5.

În cauza C‑431/12, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a răspuns la o întrebare preliminară formulată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie. Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, pe de o parte, şi SC Rafinăria Steaua Română SA, pe de altă parte, cu privire la o cerere de plată a dobânzilor aferente rambursării tardive a excedentului de taxă pe valoarea adăugată achitată în amonte din TVA‑ul pe care Steaua Română îl datora.

Din deconturile de TVA depuse de societatea Steaua Română pentru lunile decembrie 2007 şi ianuarie 2008 a rezultat un sold negativ, a cărui rambursare a fost acceptată de Agenţie în urma unui control.

Cu toate acestea, în urma aceluiaşi control, Agenţia a emis o decizie de impunere prin care a stabilit în mod nelegal în sarcina societăţii Steaua Română două obligaţii fiscale suplimentare cu titlu de majorări de întârziere. Ulterior, Agenţia a emis două note prin care a efectuat rambursarea excedentului de TVA sub forma unei compensări, ceea ce a condus astfel la lichidarea acestor două obligaţii fiscale.

Întrucât contestaţiile formulate de Steaua Română împotriva deciziei de impunere şi a notelor de compensare au fost respinse, aceasta a formulat acţiuni în justiție la Curtea de Apel Ploieşti, care a anulat decizia şi notele menţionate. Recursurile formulate de Agenţie împotriva acestor hotărâri au fost respinse de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie. În consecinţă, Agenţia a fost obligată să restituie societăţii Steaua Română suma solicitată cu titlu principal.

Întemeindu‑se pe nelegalitatea notelor de compensare şi a rambursării cu întârziere a sumei reprezentând TVA‑ul nelegal compensat, Steaua Română a solicitat de asemenea Agenţiei plata dobânzilor aferente acestei sume, calculate de la data expirării termenului legal de 45 de zile prevăzut pentru soluţionarea deconturilor de TVA şi până la data restituirii efective a sumei menţionate.

Întrucât Agenția nu a dat curs acestei cereri în termenul prevăzut de legislaţia aplicabilă, Steaua Română a depus, în două rânduri, contestaţii prin care a solicitat plata unei sume cu titlu de dobânzi legale.

Întrucât această cerere a fost respinsă prin decizia Agenției din 30 septembrie 2010, Curtea de Apel București a anulat această decizie printr‑o hotărâre din 2011 şi a obligat Agenţia să plătească societăţii Steaua Română o sumă cu titlu de dobânzi legale până la 27 iulie 2009.

Împotriva acestei hotărâri, Agenţia a formulat recurs la Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie. În recursul său, Agenţia a arătat, în special, că Curtea de Apel Bucureşti a săvârşit o eroare de drept atunci când a obligat‑o la plata sumei cu titlu de dobânzi legale, dat fiind că legislaţia aplicabilă nu sancţionează modul în care sunt soluţionate cererile formulate de contribuabili, ci numai depășirea termenului de soluţionare a acestor cereri. Or, deconturile de TVA, precum şi celelalte cereri prezentate de Steaua Română ar fi fost examinate cu respectarea termenelor prevăzute. În consecinţă, nu ar fi datorate dobânzi de întârziere în ceea ce privește perioada în care notele de compensare erau în vigoare.

Steaua Română a invocat Hotărârea din 12 mai 2011, Enel Maritsa Iztok 3 (C‑107/10, Rep., p. I‑3873), arătând că, în acea hotărâre, Curtea a tranşat în mod expres interpretarea şi aplicarea principiului neutralităţii TVA‑ului prin prisma respectării dreptului persoanelor la dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a excedentului de TVA. Steaua Română a solicitat, aşadar, respingerea recursului ca nefondat, invocând, în esenţă, faptul că Agenţia nu respectase termenele de rambursare a TVA‑ului.

În aceste condiţii, considerându‑se obligată, ca instanţă de recurs de ultim grad, să sesizeze Curtea, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât să suspende judecarea cauzei şi să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:

În fundamentarea răspunsului său, CJUE aminteşte că, deşi articolul 183 din Directiva TVA nu prevede nici obligaţia de a plăti dobânzi de întârziere la excedentul de TVA care urmează a fi rambursat, nici data de la care asemenea dobânzi ar fi datorate, această împrejurare nu permite prin ea însăşi să se concluzioneze că acest articol trebuie interpretat în sensul că modalităţile stabilite de statele membre în privinţa rambursării excedentului de TVA sunt scutite de orice control în raport cu dreptul Uniunii.

Astfel, deşi punerea în aplicare a dreptului la rambursarea excedentului de TVA prevăzută la articolul 183 din Directiva TVA ţine, în principiu, de autonomia procedurală a statelor membre, nu este mai puţin adevărat că această autonomie este încadrată de principiile echivalenţei şi efectivităţii (Hotărârea Enel Maritsa Iztok, citată anterior).

Din jurisprudenţă rezultă, pe de altă parte, că anumite norme specifice pe care statele membre trebuie să le respecte atunci când pun în aplicare dreptul la rambursarea excedentului de TVA decurg din articolul 183 din Directiva TVA, interpretat în lumina contextului şi a principiilor generale care guvernează materia TVA‑ului. Astfel, dreptul persoanelor impozabile de a deduce din TVA‑ul pe care îl datorează pe cel care a fost deja aplicat bunurilor achiziţionate şi serviciilor primite în amonte de acestea constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA‑ului instituit prin legislaţia Uniunii. Acest drept face parte integrantă din mecanismul TVA‑ului şi, în principiu, nu poate fi limitat. Acesta se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operaţiunilor efectuate în amonte.

Pentru aceleaşi motive, atunci când rambursarea în favoarea persoanei impozabile a excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralităţii sistemului fiscal al TVA‑ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul persoanei impozabile, prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere.

În această privină, din jurisprudena Curii reiese că un calcul al dobânzilor datorate de la buget care nu ia în considerare ca punct de plecare ziua în care excedentul de TVA ar fi trebuit în mod normal să fie restituit conform Directivei TVA este, în principiu, contrar articolului 183 din această directivă. Or, din decizia de trimitere reiese că, în cauza principală, legislaţia naţională aplicabilă prevede în principiu calcularea de dobânzi de întârziere începând de la expirarea unui termen de 45 de zile stabilit pentru soluţionarea deconturilor de TVA.

Pe de altă parte, trebuie să se constate că, din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA a intervenit cu întârziere este lipsit de importanţă. În acest context, nu există vreo diferenţă pertinentă între o rambursare târzie intervenită din cauza unei soluţionări administrative cu depăşirea termenelor prevăzute şi cea intervenită din cauza unor acte administrative care au exclus în mod nelegal rambursarea şi care au fost anulate ulterior printr‑o decizie judecătorească.

Având în vedere aceste consideraţii, Curtea (Camera a zecea) a declarat:

Ulterior, în temeiul acestui răspuns la întrebarea preliminră formulată, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a dat o sentinta care obligă ANAF la plata de dobanzi către Rafinăria Steaua Română.

Lege5 a creat instrumentul ideal pentru a vă ajuta să vizualizaţi prin comparare textul unui act normativ aşa cum era el înainte de modificare şi textul modificat, cu evidenţierea modificărilor.

Prin evidenţierea modificărilor la nivel de paragraf, Lege5 vă ajută să identificaţi mai repede şi cu uşurinţă modificările, astfel încât să luaţi decizii corecte şi să lucraţi eficient.

Aflaţi mai multe despre Lege5 – care este disponibil în variantele Online, Desktop şi Mobile – de AICI.

Foto articol: Sxc.hu