31 Octombrie, 2014

Contravenţia continuă – Partea I

Insuficienţa prevederilor legale în definirea şi în reglementarea aplicării contravenţiilor continue

Organele fiscale, contribuabilii, ceilalţi specialişti din domeniul fiscal şi organele de justiţie se confruntă, în activitatea practică, cu serioase probleme în interpretarea şi aplicare corectă a prevederilor art. 13, alin. (1) şi (2) din Ordonanţa Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, prin care se dispune (sublinierile ne aparţin):

Art. 13.

(1) Aplicarea sancţiunii amenzii contravenţionale se prescrie în termen de 6 luni de la data săvârşirii faptei.

(2) În cazul contravenţiilor continue termenul prevăzut la alin. (1) curge de la data constatării faptei. Contravenţia este continuă în situaţia în care încălcarea obligaţiei legale durează în timp […]”.

Surprinde şi nedumereşte faptul că nici în Codul de procedură fiscală şi nici în Hotărârea Guvernului nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală:

1) nu se defineşte contravenţia continuă;

2) nu se precizează condiţiile în care actele materiale ale săvârşirii repetate ale aceleiaşi contravenţii trebuie tratate (a) fie în mod izolat, fiecare ca o contravenţie distinctă, (b) fie în ansamblul lor, ca o singură contravenţie;

3) în ce condiţii de întrerupere a unei contravenţii se mai poate considera aceasta ca fiind o contravenţie continuă;

4) nu se reglementează „termenul de prescripţie în cazul contravenţiilor continue” în funcţie de particularităţile şi de caracteristicile pe care le prezintă îndeplinirea obligaţiilor fiscale, precum restanţele la plata, depunerea declaraţiilor etc.

Chiar şi O.G. nr. 2/2001, cu excepţia definiţiei de la art. 13 alin. (2), nu conţine nicio altă prevedere cu privire la contravenţia continuă.

În aceste condiţii, apare justificată situaţia în care se află majoritatea organelor fiscale, contribuabililor, celorlalţi specialişti din domeniul fiscal, şi chiar şi a organelor de justiţie, de a nu avea cunoştinţe, pe bază de temei legal, despre contravenţia continuă, despre modul de aplicare a sancţiunilor la aceasta, despre stabilirea termenului de prescripţie în funcţie de particularităţile şi caracteristicile pe care le prezintă îndeplinirea obligaţiilor fiscale, precum restanţele la plată, depunerea declaraţiilor etc.

Prescripţia: sens şi conţinut

Prin DEX, prescripţia este definită ca fiind „Dispoziţie legală în virtutea căreia, după un anumit timp şi în anumite condiţii, se câştigă ori se pierde un drept sau încetează efectele unei hotărâri judecătoreşti neexecutate”.

„Dispoziţie legală în virtutea căreia, după 6 luni de la data săvârşirii faptei încetează dreptul organelor fiscale de a mai aplica sancţiuni contravenţionale cu amendă în baza (art. 5, art. 13 etc.) din O.G. nr. 2/2001 şi a art. 219 din O.G. nr. 92/2003”.

Este uşor de înţeles că, în condiţiile în care perioada de prescripţie (de 6 luni, în cazul aplicării amenzilor) curge „de la data săvârşirii faptei”, pe perioada celor 6 luni de prescripţie nu se mai poate vorbi (1) nici de încălcarea legii (prin săvârşirea faptei respective), şi (2) nici de încetarea încălcării legii, pentru fapta respectivă.

Pentru o faptă de încălcare a legii care există, nu se poate vorbi nici de „prescripţie” şi nici de „perioadă de prescripţie”

Despre „prescripţie” şi despre „perioadă de prescripţie” se poate vorbi numai şi numai după ce fapta de încălcare a legii încetase, după ce aceasta nu mai exista, se consumase, se epuizase.

„Prescripţia” este incompatibilă cu „flagrantul delict”.

Flagrantul delict” înseamnă descoperirea unei fapte (1) fie în momentul săvârşirii ei, (2) fie înainte ca efectele ei să se fi consumat, (3) dar niciodată după săvârşirea (consumarea) faptei respective.

„Prescripţia” intervine numai şi numai „după” consumarea faptei, după „epuizarea” abaterii, având sensul de „o anumită perioadă, stabilită prin lege, de după consumarea faptei”.

Necesitatea reglementării aplicării contravenţiilor continue ţinând cont şi de particularităţile obligaţiilor fiscale

Dintre numeroasele particularităţi şi caracteristici de care trebuie să se ţină seama în reglementarea aplicării contravenţiilor continue sunt de menţionat, în special, cele care au loc în cazul:

- cererilor de restituire/rambursare, unele soluţionate cu întârziere;

- amânărilor şi/sau eşalonărilor la plată anulate;

- stingerii obligaţiilor fiscale, de către organul fiscal [în baza art. 114 alin. (23) din O.G. nr. 92/2003] într-o altă ordine decât cea dispusă de contribuabil;

- compensărilor etc.

Dintre particularităţile şi caracteristicile pe care le prezintă restanţele la plata obligaţiilor fiscale, care pun probleme în stabilirea „termenului de prescripţie în cazul contravenţiilor continue”, prezentăm numai următorul exemplu.

Un contribuabil, care nu avea restanţe la plata obligaţiilor fiscale, s-a înregistrat cu următoarele obligaţii fiscale pe luna ianuarie 2012, cu termen de plată 25 februarie 2012:

1) contribuţia de sănătate = 220 de lei;

2) contribuţia de pensie = 420 de lei;

3) contribuţia de şomaj = 20 de lei;

4) impozit pe salarii = 534 de lei;

4) t.v.a. = 660 de lei.

Pe data de 23 februarie 2012, acest contribuabil a întocmit şi depus la bancă ordinul de plată pentru virarea în contul unic a T.V.A. în sumă de 660 de lei (neavând disponibilităţi şi pentru virarea celorlalte obligaţii fiscale).

Prin „Art. 114. Dispoziţii privind efectuarea plăţii”, alin. (23) din Codul de procedură fiscală se prevede (sublinierile ne aparţin):

„(23) În cazul în care suma plătită nu acoperă obligaţiile fiscale datorate unui buget sau fond, distribuirea în cadrul fiecărui buget sau fond se face în următoarea ordine:

a) pentru toate impozitele şi contribuţiile cu reţinere la sursă;

b) pentru toate celelalte obligaţii fiscale principale;

c) pentru obligaţiile fiscale accesorii aferente obligaţiilor prevăzute la lit. a) şi b).[…]”

În baza art. 114 alin. (23) din O.G. nr. 92/2003, organul fiscal a procedat la stingerea contribuţiei de sănătate, de 220 de lei, a contribuţiei de pensie, de 420 de lei şi a contribuţiei de şomaj, de 20 de lei, în total de 660 de lei.

Prin „Art. 115. Ordinea stingerii datoriilor” alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 se prevede:

„(4) Organul fiscal competent va comunica debitorului modul în care a fost efectuată stingerea datoriilor prevăzută la alin. (1), cu cel puţin 5 zile înainte de următorul termen de plată a obligaţiilor fiscale.”

În baza art. 115 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003, organul fiscal a comunica debitorului „Înştiinţarea privind ordinea stingerii datoriilor”.

Conform art. 115 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003, această înştiinţare trebuia să ajungă la contribuabil până pe data de 20 martie 2012, dar aceasta a ajuns efectiv pe data de 30 martie 2012.

Într-un asemenea caz se ridică următoarele probleme:

1) termenul de prescripţie, pentru t.v.a.-ul de 660 de lei, de când începe să curgă: din 26 februarie, din 20 martie, din 30 martie?

2) termenul de stingere pentru contribuţia de sănătate, de 220 de lei, pentru contribuţia de pensie, de 420 de lei şi pentru contribuţiei de şomaj, de 20 de lei, când a avut loc: la 26 februarie, la 20 martie, la 30 martie?

În cazul în care (1) termenul de 6 luni de restanţă la plată al acestor obligaţii bugetare se împlinea la data de 25 februarie 2012, şi (2) se efectuaseră aceleaşi operaţiuni de plată menţionate mai sus, se ridică următoarele probleme: „epuizarea contravenţiei”, (adică încetarea încălcării legii de neplată a obligaţiei fiscale) pentru contribuţia de sănătate, de 220 de lei, pentru contribuţia de pensie, de 420 de lei şi pentru contribuţiei de şomaj, de 20 de lei, când a avut loc: la 25 februarie, la 20 martie, la 30 martie?

Problemele se complică şi mai mult în cazul în care, între 26 februarie şi la 20 martie, avea loc un control pentru aplicarea de amenzi, în baza art. 219 lit. p) din O.G. nr. 92/2003, pentru „reţinerea şi nevărsarea în totalitate, de către plătitorii obligaţiilor fiscale, a sumelor reprezentând impozite şi contribuţii cu reţinere la sursă”.

Despre autor  ⁄ Grigorie Lăcriţa

Este evaluator în specialitatea evaluare economică şi financiară a întreprinderilor şi expert contabil, membru al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România. Cercetător de prestigiu şi profund cunoscător al fiscalităţii în practică, dr. N. Grigorie – Lăcriţa a încheiat şi executat mai multe contracte de cercetare ştiinţifică cu diferiţi agenţi economici din ţară şi străinătate, pe probleme de interes major, soluţiile oferite fiind susţinute de aceştia, de organizaţiile lor patronale şi sindicale, în îmbunătăţirea anumitor prevederi legale.

Fara comentarii

Scrie un comentariu